Teknoloji geliştirme bölgesinde elde edilen kazanca ilişkin istisna

T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı
Gelir Kanunları Usul Grup Müdürlüğü

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Avrupa Birliği tarafından desteklenen “Ufuk 2020” programı kapsamında hibe projesi yürütmeye hak kazandığınız, 01/08/2017-31/07/2019 tarihleri arasında uygulanacak söz konusu projenin teknoloji geliştirme bölgesindeki şirket adresinde gerçekleştirileceği, proje harcamalarının %70’nin AB tarafından karşılanacağı, söz konusu destek tutarlarının avans ve ara ödeme olarak %5 garanti fonu teminat kesintisi yapıldıktan sonra şirketinize aktarıldığı, IPA II Genel Tebliği kapsamında projeye ilişkin KDV istisna sertifikası da aldığınız belirtilmiş olup;

– Proje kapsamında tahsil edilen tutarların “602. Diğer Gelirler” hesabında takip edilip istisna kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği,

– Banka hesap bakiyesi ile teminat olarak alıkonulan tutarların değerlemesi sonucunda ortaya çıkan kur farkı gelirleri ile zararlarının istisna kazanca dahil edilip edilmeyeceği ve ne şekilde dikkate alınacağı, yapılacak kur değerlemesinde projeye bağlı alacak ve borç kalemlerinin dikkate alınıp alınmayacağı,

– Proje kapsamında düzenlenen sözleşmeler ile ücret bordrolarının IPA II Genel Tebliği kapsamında damga vergisi istisnasından faydalanıp faydalanamayacağı,

– Proje sonunda iktisadi bir kıymet oluşmaması ve aktifleştirilen harcamaların doğrudan gider kaydedilmesi halinde, bu tutarların kanunen kabul edilmeyen gider olarak değerlendirilip değerlendirilmeyeceği

hususlarında Başkanlığımız görüşü sorulmuştur.

I- VERGİ USUL KANUNU VE KURUMLAR VERGİSİ YÖNÜNDEN

Gelir Vergisi Kanununun Geçici 84 üncü maddesinin birinci fıkrasında; “Avrupa Birliği organlarıyla akdedilen ve usulüne göre yürürlüğe konulan anlaşmalar çerçevesinde proje karşılığı sağlanan hibeler, özel bir fon hesabında tutulur ve gelir olarak dikkate alınmaz. Söz konusu hibelerle gerçekleştirilecek projelere ilişkin olarak bu fondan yapılan harcamalar, gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider ve maliyet olarak dikkate alınmaz. Proje sonunda herhangi bir şekilde harcanmayan ve iade edilmeyen tutarın kalması hâlinde bu tutar gelir kaydedilir.”[1]  hükmüne yer verilmiştir.

1 sıra no.lu IPA Çerçeve Anlaşması Genel Tebliğinin “4.5.3. İstisnanın Uygulanması”[2]  başlıklı bölümünde, “Avrupa Birliği organlarıyla akdedilen ve usulüne göre yürürlüğe konulan anlaşmalar çerçevesinde GVK Geçici 84. maddenin yürürlüğe girdiği 18/4/2013 tarihinden itibaren proje karşılığı sağlanan hibelerin, özel bir fon hesabında tutulması ve bu fondan yapılan harcamaların da gider ve maliyet olarak dikkate alınmaması şartıyla, söz konusu hibeler alındığı dönemde gelir olarak değerlendirilmeyecektir. Proje tamamlandığında ise varsa harcanmayan ve iade edilmeyen hibe tutarları gelir olarak dikkate alınacaktır. Bu tarihten önce alınan hibeler ise, ticari kazanç unsuru gelir olarak ve bu hibelerden yapılan harcamalar da niteliğine göre gider veya maliyet olarak dikkate alınacaktır.”[3]  açıklaması yer almaktadır.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 280 inci maddesinde “Yabancı paralar borsa rayici ile değerlenir. Borsa rayicinin takarrüründe muvazaa olduğu anlaşılırsa bu rayiç yerine alış bedeli esas alınır. Yabancı paranın borsada rayici yoksa, değerlemeye uygulanacak kur Maliye Bakanlığınca tespit olunur. Bu madde hükmü yabancı para ile olan senetli veya senetsiz alacaklar ve borçlar hakkında da caridir. Bunlardan vadesi gelmemiş senede bağlı alacak ve borçlar, bu Kanunun 281 ve 285’inci maddeleri uyarınca değerleme günü kıymetine icra edilebilir. Ancak senette faiz oranının yazılı olmadığı durumlarda değerleme gününde geçerli olan Londra Bankalar Arası Faiz Oranı (LİBOR) esas alınır.” hükmü yer almaktadır.

4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun Geçici 2 nci maddesinde, “Yönetici şirketlerin bu Kanun uygulaması kapsamında elde ettikleri kazançlar ile Bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu Bölgedeki yazılım, tasarım ve AR-GE faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları 31/12/2023 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır…” hükmüne yer verilmiştir.

1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin “5.12.2.4. İstisna kazanç tutarının tespiti” başlıklı bölümünde, “4691 sayılı Kanunun geçici 2 nci maddesinde yer alan istisna, bir kazanç istisnası olup istisna kapsamındaki faaliyetlerden elde edilen hasılattan bu faaliyetler nedeniyle yüklenilen gider ve maliyet unsurlarının düşülmesi sonucu bulunacak kazancın tamamı kurumlar vergisinden istisna olacaktır.

İstisna kazancın ve bu bağlamda kurumlar vergisi matrahının tespiti açısından, Kanun uygulaması kapsamında bulunan ve bulunmayan hasılat, maliyet ve gider unsurlarının ayrı ayrı izlenmesi ve istisna kapsamında olan faaliyetlere ait hasılat, maliyet ve gider unsurlarının, diğer faaliyetlerle ilişkilendirilmemesi ve kayıtların da bu ayrımı sağlayacak şekilde tutulması gerekmektedir.

Kanun uygulaması kapsamında istisna olan faaliyetlerin zararla sonuçlanması halinde, bu zararların istisna kapsamında olmayan diğer faaliyetlere ilişkin kazançlardan indirilmesi mümkün değildir.

Bölgede faaliyet gösteren mükelleflerin, 4691 sayılı Kanun kapsamı dışındaki ticari işlemlerinden elde edecekleri gelirleri ile olağandışı gelirlerinin istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir. Bu kapsamda, nakitlerin değerlendirilmesi sonucu oluşan faiz gelirleri, yabancı para cinsinden aktifler dolayısıyla oluşan kur farkları ve iktisadi kıymetlerin elden çıkarılmasından doğan gelirler istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir.

Bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine, diğer kurumlardan geri ödeme koşuluyla sermaye desteği olarak sağlanan yardımlar, borç mahiyetinde olduğundan bu yardımların ticari kazanca dahil edilmesi söz konusu olmayacaktır.

Diğer taraftan, teknoloji geliştirme bölgelerinde faaliyet gösteren mükelleflere, istisnadan yararlanan Ar-Ge ve tasarım projelerine ilişkin olarak, TÜBİTAK ve benzeri kurumlar tarafından ilgili mevzuat çerçevesinde hibe şeklinde sağlanan destek tutarları ile diğer kurumların bu mahiyetteki her türlü bağış ve yardımları, kurum kazancına dahil edilecek ve istisnadan yararlandırılacaktır.”

açıklamaları yer almaktadır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre;

– AB organlarıyla akdedilen ve usulüne göre yürürlüğe konulan anlaşmalar çerçevesinde proje karşılığı sağlanan hibelerin Gelir Vergisi Kanununun geçici 84 üncü maddesi gereğince özel bir fon hesabına alınması ve bu fondan yapılan harcamaların da vergiye tabi kurum kazancının tespitinde gider ve maliyet olarak dikkate alınmaması gerekmektedir.

– Banka hesap bakiyesi ile teminat olarak alıkonulan tutarların değerlemesi sebebiyle oluşan kur farkı geliri ise, istisnaya konu edilemeyecektir.

II- DAMGA VERGİSİ YÖNÜNDEN

IPA II Çerçeve Anlaşmasının 28(2)(h) maddesinde, “Birlik sözleşmeleri, Birlik yüklenicilerince ve bir konsorsiyumun ortakları veya ortak teşebbüsler veya eş-yararlanıcılar tarafından (Mali Tüzüğün 122. maddesi kapsamında tanımlandığı üzere) hibelerde imzalanan sözleşmeler Türkiye Cumhuriyeti’nde damga vergisine veya tescil harcına veya eş etkiye sahip başka bir harca tabi değildir. Bu muafiyet, hibe yararlanıcıları (ortakları, iştirakleri ve/veya alt hibe yararlanıcıları dâhil) ve yüklenicileri (personeli ve sözleşmeli uzmanları dâhil) arasında yapılan sözleşmeler ile böylesi ödemeler doğrudan Birlik sözleşmeleri ile ilgili ise hizmet sözleşmeleri ve iş sözleşmeleri kapsamında sırasıyla arızi ve geçici harcamalar için yapılan sözleşmeler dâhil olmak üzere, Birlik sözleşmeleri kapsamındaki işlemler (hakların devri dâhil) ve Birlik yüklenicilerine yapılan ilgili ödeme emirleri için de geçerlidir.” hükmü yer almaktadır.

1 Sıra No.lu IPA II Genel Tebliğinin “4.7.2.1. Damga Vergisi İstisnası Uygulaması” başlıklı bölümünde de, “Aşağıdaki sözleşmeler ve münhasıran bu sözleşmeler kapsamında yapılan ödemelere ilişkin düzenlenen kâğıtlar, damga vergisinden istisna tutulacaktır:

– AB veya Türkiye ile AB ortak katkısı ile finanse edilen ve Sözleşme Makamı ile Birlik Yüklenicisi arasında imzalanan ve bu Tebliğin 3.5 numaralı bölümünde tanımlanan Birlik Sözleşmeleri,

– Birlik Sözleşmelerinin; iş ortaklığı, eş yararlanıcı, konsorsiyum vb. şekillerde birlikte imzalandığı durumlarda her bir ortak ya da eş yararlanıcı arasında imzalanan sözleşmeler ve Mali Tüzüğün (1605/2002 sayılı Konsey Tüzüğünü Yürürlükten Kaldıran ve Birlik Genel Bütçesine Uygulanabilir Mali Kurallar Hakkında 25/10/2012 tarihli ve [AB, Euratom] 966/2012 Sayılı Avrupa Parlamentosu ve Konsey Tüzüğü) 122 nci maddesinde tanımlanan ilişkili kişilerin bunlarla akdettikleri sözleşmeler,

– Birlik Sözleşmeleri kapsamında Birlik Yüklenicileri ile Tedarikçileri arasında imzalanan mal, hizmet alımı ya da iş sözleşmeleri (Birlik Yüklenicisi ile doğrudan Tedarikçinin personeli veya sözleşmeli uzmanları arasında imzalanan sözleşmeler dâhil),

– Birlik Sözleşmesi kapsamında bir hizmet sunmak üzere Birlik Yüklenicisi ile çalışanları veya sözleşmeli uzmanları arasında imzalanan sözleşmeler.” denilmektedir.

Bu kapsamda, Sözleşme Makamı ile AB Yüklenicisi arasında imzalanan Birlik Sözleşmesi ve Birlik Sözleşmeleri çerçevesinde Birlik Yüklenicileri ile Tedarikçileri arasında imzalanan mal, hizmet alımı ya da iş sözleşmeleri doğrudan bu sözleşmelerle sınırlı olmak üzere damga vergisinden istisna tutulacaktır. Bununla birlikte, tedarik sözleşmelerine ilişkin olarak Birlik Yüklenicilerinin bahse konu Tebliğin “4.2.2.6. KDV İstisna Sertifikasının Kullanılması” başlıklı bölümündeki usul ve esaslar çerçevesinde işlem yapması gerekmektedir.

Öte yandan, istihdam edilen sözleşmeli personele münhasıran bu proje kapsamında proje bütçesinden yapılan ücret ödemeleri nedeniyle düzenlenecek kağıtlara IPA II Çerçeve Anlaşması kapsamında damga vergisi istisnası uygulanacaktır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

..