Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri, rüçhan hakları ve Kanunun 5/1-a maddesi kapsamında istisna kazançlarına kaynak oluşturan yatırım fonlarının katılma paylarının satışından doğan kazançların %75’lik kısmı

ile aynı süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazançların %50’lik kısmı kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.

Bu istisnadan, dar mükellef kurumlar da dahil olmak üzere, tüm kurumlar vergisi mükellefleri yararlanabilecektir.

İstisna uygulamasına ilişkin şartlar aşağıdaki gibidir;

a) İstisna uygulamasına konu olacak taşınmazlar, fonlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının en az iki tam yıl (730 gün) süreyle kurumun aktifinde yer alması, diğer bir ifadeyle kurumun bu değerlere iki tam yıl süreyle bilfiil sahip olması gerekmektedir.

• Kurumların mevcut hisse senetleri dolayısıyla ellerinde bulunan rüçhan hakkı kuponları karşılığında itibari değeriyle yeni hisse senedi iktisap etmeleri halinde, yeni iktisap edilen söz konusu hisse senetleri açısından iktisap tarihi olarak, eski hisse senetleri ya da iştirak hissesinin iktisap tarihi esas alınacaktır. Aynı durum, iştirak edilen kurumun nedeni ne olursa olsun yapmış olduğu sermaye artışı dolayısıyla bedelsiz olarak iktisap edilen hisse
senetleri açısından da geçerli olacaktır.

• Kurumlar Vergisi Kanununun 19 ve 20 nci maddeleri kapsamında gerçekleştirilen devir, tam ve kısmi bölünme hallerinde, devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazlar, fonlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının iktisap tarihi olarak, devir alınan veya bölünen kurumdaki iktisap tarihi esas alınacaktır.

• Kurumlar tarafından, inşaatı henüz tamamlanmayan, fiilen kullanma imkanı da bulunmayan binaların satılması halinde; kurum aktifinde iki tam yıl kayıtlı olması koşuluyla, sadece binanın arsasının satış kazancına tekabül eden kısmı kurumlar vergisinden istisna olacaktır. Ancak, arsa üzerinde inşa edilen ve aktife kaydedilen binanın, kurum adına tapuya tescil edilerek satılması halinde, satılan binanın iki yıllık aktifte bulundurulma süresinin başlangıç tarihi olarak, inşaatın tamamlandığı ve bina olarak kullanılmaya başlandığı tarih esas alınacaktır.

Kurumlar vergisi mükelleflerinin, aynı kuruma ait değişik tarihler itibarıyla iktisap ettikleri iştirak hisselerinin bir kısmını satmaları durumunda, söz konusu iştirak hisselerinin iki tam yıl aktifte yer alma şartını sağlayıp sağlamadığının tespitinde ilk giren ilk çıkar (FİFO) yönteminin kullanılması gerekmektedir.

b) Bu değerlerin satışından elde edilecek kazancın istisnadan yararlanan kısmının, pasifte özel bir fon hesabına alınması ve satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar söz konusu fon hesabında tutulması gerekmektedir.

c) Satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulması gereken kazançların, beş yıl içinde fon hesabından başka bir hesaba (sermayeye ilave hariç) nakledilmesi, işletmeden çekilmesi, dar mükellef kurumlar tarafından yurt dışına transfer edilmesi veya bu süre içinde işletmenin tasfiyeye girmesi halinde, bu işlemlere tabi tutulan kazanç kısmı için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, Vergi Usul Kanunu uyarınca vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte alınacaktır.

d) Bu istisnadan yararlanabilmek için, menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ile uğraşılmaması gerekmektedir. Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla
uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları istisna kapsamındaki değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır.

Taşınmaz ticareti ile uğraşan mükelleflerin faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettikleri taşınmazların (Örneğin: Bir inşaat şirketinin şirket merkezi olarak kullanılmak üzere inşa etmiş olduğu binayı en az iki tam yıl süre ile kullandıktan sonra satması halinde) satışından elde ettikleri kazançlara istisna uygulanabilecek; taşınmaz ticaretine konu edilen veya kiralama ya da başka suretle değerlendirilen taşınmazların satış kazancı ise istisnaya konu edilmeyecektir.

– Yapı kooperatiflerinin söz konusu istisnadan yararlanabilmesi mümkündür.

Ancak, istisna edilen kazancın özel bir fon hesabında tutulması, hiç bir şekilde ortaklara dağıtılmayarak kooperatif amaçları doğrultusunda kullanılması gerekmektedir. Ayrıca, diğer kooperatiflerin yapacakları işlemlerden doğan kazançlar da kurumlar vergisinden istisna edilebilecektir.

– Holding şirketlerin “24-Mali Duran Varlıklar” grubundaki hesaplarda izlemesi gereken iştirak hisselerinin satışından doğan kazançlar, diğer şartların da sağlanmış olması halinde, bu istisnadan yararlanabilir. Ayrıca, holding şirketlerin esas faaliyeti taşınmaz ticareti olmadığından bu şirketlerin aktifinde yer alan taşınmazların satışından elde edilen kazançları dolayısıyla istisnadan yararlandırılmaları gerekmektedir.

– Grup şirketlerinin her birinin ayrı tüzel kişilikleri bulunduğundan, her bir şirketin söz konusu istisnadan yararlanabilmesi mümkündür. Ancak, satış işleminin istisnanın amacına aykırı olarak işletmeye nakit girişi olmaksızın gerçekleştirilmesi halinde uygulanmayacaktır. Ayrıca, bağlı ortaklığın yapacağı sermaye artırımı sonucu doğacak sermaye taahhüdüne karşılık olmak üzere taşınmazların veya iştirak hisselerinin ayni sermaye olarak bağlı ortaklığa devredilmesi halinde, bağlı değer başka bir bağlı değere (iştirak hissesine) dönüşmüş olacağından söz konusu istisnadan yararlanılamayacaktır.

Kaynak: GİB REHBER
Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.

HESAPLAR DA DİKKATE ALINACAK VERİLER: 

Yıllık alış tutarının hesabında, satılan malların tedariki veya üretilebilmesi için kullanılması veya tüketilmesi zorunlu olan ilk madde malzeme ve yardımcı malzemelerin alış tutarları dikkate alınmalıdır. İşletmede kullanılmak üzere alınan, makine, teçhizat, demirbaş, taşıtların alımı-satımı ve yapılan faaliyet giderleri (SGK primi ve işçilik giderleri, vb.) alış tutarına dahil edilmeyecektir.

Defter geçiş hadleri açıklandı mı?

Serbest meslek defterine tabi mükellef defter geçiş hadlerine tabi midir?

Serbest meslek defteri defter geçiş hadlerine tabi midir?

2022 yılı defter geçiş hadleri belli oldu mu?

Kaynak: İSMMMO
Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.

Resmi Gazete: 9 Haziran 2021 ÇARŞAMBA – Sayı : 31506

Diğer hükümler

MADDE 11 – 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun geçici 31 inci maddesine altıncı fıkrasından sonra gelmek üzere aşağıdaki fıkra eklenmiştir.

“Birinci fıkrada sayılan mükellefler bu fıkranın yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla aktiflerine kayıtlı bulunan taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini (sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen taşınmaz ve iktisadi kıymetler hariç) 31/12/2021 tarihine kadar yukarıda yer alan kapsam, şart ve hükümlere uymak koşuluyla yeniden değerleyebilirler. Şu kadar ki;

a) Birinci fıkranın (b) bendinin (i) ve (ii) alt bentlerinde belirtilen durumlarda yeniden değerleme oranının belirlenmesine ilişkin hesaplamada; maddenin yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya ilişkin Yİ-ÜFE değeri yerine, bu fıkranın yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya ilişkin Yİ-ÜFE değeri,

b) Bu madde kapsamında daha önce yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazlar için bu fıkra uyarınca yapılacak değerlemede ise, bu fıkranın yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran,

dikkate alınır. Bu fıkra kapsamında yapılan yeniden değerleme sonrası pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında hesaplanan vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın sonuna kadar bir beyanname ile gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilir ve ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere üç eşit taksitte ödenir. Önceki fıkralarda taşınmazlar için öngörülen hükümler bu fıkra uygulamasında amortismana tabi diğer iktisadi kıymetler için de geçerlidir.”

7326 sayılı Kanunun 11 inci maddesi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanununun geçici 11 inci maddesine eklenen yedinci fıkra kapsamında taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerin yeniden değerlenmesine yönelik Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği taslağı hazırlanmıştır.

Söz konusu taslağın geliştirilmesi ve yayımlanmaya hazır hale getirilmesi için Başkanlığımızca çalışmalar devam etmekte olup; mevcut taslakta yer alan konuların geliştirilmesi, değiştirilmesi veya katkıda bulunulması ile ilgili görüş ve önerilerinizi 29/6/2021 Salı günü sonuna kadar eefe@gelirler.gov.tr e-posta adresine iletebilirsiniz.

Hazine ve Maliye Bakanlığı (Gelir İdaresi Başkanlığı)’ndan:

VERGİ USUL KANUNU GENEL TEBLİĞİ
(SIRA NO: …)

Amaç ve kapsam

MADDE 1 – (1) 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununa, 16/5/2018 tarihli ve 7144 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun 5 inci maddesi ile eklenen geçici 31 inci madde uyarınca, bilanço esasına göre defter tutan tam mükellef gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin aktiflerinde yer alan taşınmazlarının değerlerinin Yİ-ÜFE değerindeki artış oranı dikkate alınmak suretiyle yeniden hesaplanması uygulamasına ilişkin usul ve esaslar 6/7/2018 tarihli ve 30470 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 500 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde açıklanmıştı.

(2) 3/6/2021 tarihli ve 7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanunun 11 inci maddesi ile söz konusu geçici maddenin altıncı fıkrasından sonra gelmek üzere bir fıkra eklenmiş olup, bu fıkranın uygulamasına ilişkin usul ve esasların belirlenmesi bu Tebliğin amaç ve kapsamını teşkil etmektedir.

Yasal mevzuat ve dayanak

MADDE 2 – (1) 213 sayılı Vergi Usul Kanununun;

– 262 nci maddesinde, “Maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade eder.”,

– 265 inci maddesinde, “Mukayyet değer, bir iktisadi kıymetin muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değeridir.”,

– 269 uncu maddesinde, “İktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller maliyet bedelleri ile değerlenir.

Bu kanuna göre, aşağıdaki yazılı kıymetler gayrimenkuller gibi değerlenir:

1. Gayrimenkullerin mütemmim cüzüleri ve teferruatı;

2. Tesisat ve makinalar;

3. Gemiler ve diğer taşıtlar;

4. Gayrimaddi haklar.”,

– 270 inci maddesinde, “Gayrimenkullerde, maliyet bedeline, satınalma bedelinden başka, aşağıda yazılı giderler girer:

1. Makina ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri;

2. Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsasının tesviyesinden mütevellit
giderler.

Noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye giderleri ile Emlak Alım ve Özel Tüketim Vergilerini maliyet bedeline ithal etmekte veya genel giderler arasında göstermekte mükellefler serbesttirler.”,

– 271 inci maddesinde, “İnşa edilen binalarda ve gemilerde, imal edilen makina ve tesisatta bunların inşa ve imal giderleri, satın alma bedeli yerine geçer.”,

– 272 nci maddesinde, “Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline eklenir.

…

Gayrimenkuller kira ile tutulmuş ise veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının işletme hakkı verilmiş ise, kiracı veya işletme hakkına sahip tüzel kişi tarafından yapılan bir ve ikinci fıkralardaki giderler bunların özel maliyet bedeli olarak ayrıca değerlenir. Kiracının veya işletme hakkına sahip tüzel kişinin faaliyetini icra için vücuda getirdiği tesisata ait giderler de bu hükümdedir.

Gayrimenkuller veya elektrik üretim ve dağıtım varlıkları için yapılan giderler hem tamir, hem de kıymet artırma giderlerinden terekküp ettiği takdirde, mükellef bu giderlerden maliyet bedeline eklenecek kısmı ayrı göstermek mecburiyetindedir.”,

– 273 üncü maddesinde, “Alet, edavat, mefruşat ve demirbaş eşya maliyet bedeli ile değerlenir. Bunların maliyet bedeline giren giderler, satınalma bedelinden gayri komisyon ve nakliye giderleri gibi özel giderlerdir.

İmal edilen alat, edevat, mefruşat ve demirbaşlarda imal giderleri satınalma bedeli yerine geçer.”,

– 277 nci maddesinde, “Zirai işletmelere dâhil hayvanlar maliyet bedeli ile değerlenir. Maliyet bedelinin tesbiti mümkün olmıyan ahvalde maliyet bedeli yerine emsal bedeli alınır. Bu hükmün tatbikinde emsal bedeli, işletmenin bulunduğu mahal (Gezici hayvancılıkta kışlak) için zirai kazanç komisyonlarınca tesbit edilmiş olan ortalama maliyet bedelidir.”,

– 282 nci maddesinde, “Kurumlarda aktifleştirilen ilk tesis ve taazzuv giderleri mukayyet değeri ile değerlenir.

Bu değer, ilk tesis ve taazzuv için yapılan giderlerden fazla olamaz.

Kurumun tesis olunması veya yeni bir şubenin açılması veyahut da işlerin devamlı bir surette genişletilmesi için yapılan ve karşılığında maddi bir kıymet iktisap olunmıyan giderler bu cümledendir.

İlk tesis ve taazzuv giderlerinin aktifleştirilmesi ihtiyaridir.

Gerçek veya tüzel kişilerde peştemallıklar da mukayyet değerleriyle değerlenir.”,

– Mükerrer 290 ıncı maddesinin (2) numaralı fıkrasında, “2. Kiracı tarafından aktifleştirilen finansal kiralamaya konu iktisadî kıymeti kullanma hakkı, bu Kanunun mükerrer 298 inci maddesi ve üçüncü kitabının üçüncü kısmının birinci bölümünde kiralama konusu iktisadî kıymet için belirlenmiş esaslar çerçevesinde yeniden değerlemeye ve amortismana tâbi tutulur.

…”,

– 313 üncü maddesinde “İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269 uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin, bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder.

İlgili mevzuat gereğince sözleşme süresinden sonra bedelsiz olarak Devlete veya Devletçe tensip olunan bir teşekküle veya belediyeye intikali öngörülen amortismana tabi iktisadi kıymetlerden (sözleşme süresinde yenilenmesi gerekenler hariç), sermayenin veya özel maliyet bedellerinin itfası hükümlerine göre amortismana tabi tutulanlar, genel hükümler uyarınca ayrıca amortismana tabi tutulamazlar.

Değeri 50.000.000 lirayı (1/1/2021’den itibaren 1.500 TL’yi) aşmayan peştemallıklar ile işletmede kullanılan ve değeri 50.000.000 lirayı (1/1/2021’den itibaren 1.500 TL’yi) aşmayan alet, edevat, mefruşat ve demirbaşlar amortismana tabi tutulmayarak doğrudan doğruya gider yazılabilir. İktisadi ve teknik bakımdan bütünlük arz edenlerde bu had topluca dikkate alınır.”,

– 314 üncü maddesinde, “Boş arazi ve boş arsalar amortismana tabi değildir.

Ancak:

1. Tarım işletmelerinde vücuda getirilen meyvalık, dutluk, fındıklık, zeytinlik ve güllüklerle incir bahçeleri ve bağlar gibi tarım tesisleri;

2. İşletmede inşa edilmiş olan her nevi yollar ve harklar;

Amortismana tabi tutulur.”,

– 316 ncı maddesinde, “İşletme sebebiyle içindeki cevherin azalmasından dolayı maddi değerini kaybeden madenlerin ve taş ocaklarının imtiyaz veya maliyet bedelleri, ilgililerin, müracaatları üzerine bunların büyüklük ve mahiyetleri göz önünde tutulmak ve her maden veya taş ocağı için ayrı ayrı olmak üzere Maliye ve Sanayi Bakanlıklarınca belli edilecek nispetler üzerinden yok edilir.”,

– 326 ncı maddesinde, “Kurumların aktifleştirdikleri ilk tesis ve taazzuv giderleri ile peştemallıklar mukayyet değerleri üzerinden eşit miktarlarda ve beş yıl içinde itfa olunur.”,

– 327 nci maddesinde, “Gayrimenkullerin, elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının ve gemilerin iktisadî kıymetlerini artıran ve 272 nci maddede yazılı özel maliyet bedelleri, kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir…”,

– Geçici 31 inci maddesinde, “Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri (finans ve bankacılık sektöründe faaliyet gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri, emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları, münhasıran sürekli olarak işlenmiş altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal eden mükellefler ile bu Kanunun 215 inci maddesi uyarınca kendilerine kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilenler hariç) bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla aktiflerine kayıtlı bulunan taşınmazlarını (sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen taşınmazlar hariç) 30/9/2018 tarihine kadar aşağıdaki şartlarla yeniden değerleyebilirler.

a) Yeniden değerlemede, taşınmazların ve bunlara ait amortismanların, bu Kanunda yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri dikkate alınır. Amortismana tabi taşınmazlar için amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması durumunda yeniden değerlemeye esas alınacak tutar bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenir.

b) Taşınmazların (a) bendine göre tespit edilen değerleri ve bunlara ilişkin amortismanların yeniden değerleme oranı ile çarpılması suretiyle yeniden değerleme sonrası değerleri bulunur. Yapılacak değerlemede esas alınacak yeniden değerleme oranı olarak bu Kanunun mükerrer 298 inci maddesine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulan;

i) En son bilançoda yer alan taşınmazlar ve bunların amortismanları için, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, söz konusu bilançonun ait olduğu tarihi takip eden aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran,

ii) En son bilanço tarihinden sonra iktisap edilen taşınmazlar ve bunların amortismanları için, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, taşınmazın iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran,

dikkate alınır. Bu bent uyarınca dikkate alınacak Yİ-ÜFE ibaresi; Türkiye İstatistik Kurumunun her ay için belirlediği 1/1/2005 tarihinden itibaren üretici fiyatları endeksi (ÜFE) değerlerini, 1/1/2014 tarihinden itibaren yurt içi üretici fiyat endeksi (Yİ-ÜFE) değerlerini ifade eder.

c) Yeniden değerleme neticesinde taşınmazların değerinde meydana gelecek değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların her birine isabet eden değer artışları ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında gösterilir. Değer artışı, taşınmazların yeniden değerleme sonrası ve yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerleri arasındaki farktır. Net bilanço aktif değeri, taşınmazların bilançonun aktifinde yazılı değerlerinden, pasifte yazılı amortismanların tenzili suretiyle bulunan değeri ifade eder.

Taşınmazlarını bu madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutan mükellefler bu kıymetlerini, yapılan yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri üzerinden amortismana tabi tutmaya devam ederler.

… Bu fıkra kapsamında ödenen vergi; gelir ve kurumlar vergisinden mahsup edilmez, gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak kabul edilmez. Beyanın zamanında yapılmaması ya da tahakkuk eden verginin süresinde ödenmemesi halinde bu madde hükümlerinden faydalanılamaz.

Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulur.

Yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların elden çıkarılması halinde, pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışları, kazancın tespitinde dikkate alınmaz.

Yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların elden çıkarılmasından önce bu Kanunun mükerrer 298 inci maddesi uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılmasına ilişkin şartların oluşması halinde, bu madde gereğince oluşan değer artışı fonu özsermayeden düşülmek suretiyle mezkûr madde uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılır.

(Ek yedinci fıkra: 3/6/2021-7326/11 md., Yürürlük:9/6/2021) Birinci fıkrada sayılan mükellefler bu fıkranın yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla aktiflerine kayıtlı bulunan taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini (sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen taşınmaz ve iktisadi kıymetler hariç) 31/12/2021 tarihine kadar yukarıda yer alan kapsam, şart ve hükümlere uymak koşuluyla yeniden değerleyebilirler. Şu kadar ki;

a) Birinci fıkranın (b) bendinin (i) ve (ii) alt bentlerinde belirtilen durumlarda yeniden değerleme oranının belirlenmesine ilişkin hesaplamada; maddenin yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya ilişkin Yİ-ÜFE değeri yerine, bu fıkranın yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya ilişkin Yİ-ÜFE değeri,

b) Bu madde kapsamında daha önce yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazlar için bu fıkra uyarınca yapılacak değerlemede ise, bu fıkranın yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki

aya ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran

dikkate alınır. Bu fıkra kapsamında yapılan yeniden değerleme sonrası pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında hesaplan vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın sonuna kadar bir beyanname ile gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilir ve ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere üç eşit taksitte ödenir. Önceki fıkralarda taşınmazlar için öngörülen hükümler bu fıkra uygulamasında amortismana tabi diğer iktisadi kıymetleri için de geçerlidir.

Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.”,

hükümleri yer almaktadır.

Tanımlar ve kısaltmalar

MADDE 3 – (1) Bu Tebliğ uygulamasında;

a) 193 sayılı Kanun: 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununu,

b) 213 sayılı Kanun: 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununu,

c) 5520 sayılı Kanun: 13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununu,

ç) 7326 sayılı Kanun: 3/6/2021 tarihli ve 7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanunu,

d) Bilanço esasına göre defter tutan mükellef: 213 sayılı Kanunun 177 nci maddesinde sayılan mükellefleri,

e) Değer artışı: İktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrası ve yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerleri arasındaki farkı,

f) İktisadi kıymet: Bu maddede tanımlanan taşınmazlar ile taşınmaz mahiyetinde olmamakla birlikte 213 sayılı Kanun uyarınca amortisman yoluyla itfası gereken gayrimenkul gibi değerlenen kıymetler (gayrimenkullerin mütemmim cüzüleri ve teferruatı, tesisat ve makinalar, gemiler ve diğer taşıtlar, gayrimaddi haklar), demirbaşlar, sinema filmleri, şerefiyeler, araştırma-geliştirme harcamaları, özel maliyet bedelleri, aktifleştirilen ilk tesis ve taazzuv giderleri gibi kıymetleri,

g) Net bilanço aktif değeri: İktisadi kıymetin bilançonun aktifinde yazılı değerinden, pasifte yazılı amortismanının tenzili suretiyle bulunan değeri,

ğ) Taşınmaz: 22/11/2001 tarihli ve 4721 sayılı Türk Medeni Kanununun 704 üncü maddesi uyarınca arazi, tapu kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar ile kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümleri,

h) Tam mükellefiyet: 193 sayılı Kanunun 3, 4 ve 5 inci maddeleri ile 5520 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin birinci fıkrası uygulamasında, gerek Türkiye içinde gerekse Türkiye dışında elde edilen kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilmeyi,

ı) Yİ-ÜFE: Türkiye İstatistik Kurumunun her ay için belirlediği 1/1/2005 tarihinden itibaren üretici fiyatları endeksi (ÜFE) değerlerini, 1/1/2014 tarihinden itibaren yurt içi üretici fiyat endeksi (Yİ-ÜFE) değerlerini,

ifade eder.

Yeniden değerleme yapabilecek mükellefler

MADDE 4 – (1) Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan kollektif, adi komandit ve adi şirketler de dâhil olmak üzere ferdi işletme sahibi gelir vergisi mükellefleri ile kurumlar vergisi mükellefleri bilançolarına kayıtlı iktisadi kıymetlerini, Kanunda yazılı istisnalar dışında yeniden değerleme hakkına sahip bulunmaktadırlar.

(2) Aşağıda yer alan mükellefler 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesine, 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkra hükümlerinden yararlanamaz:

a) Dar mükellefiyet esasında vergilendirilen mükellefler,
b) İşletme hesabı (zirai işletme hesabı dâhil) esasına göre defter tutan mükellefler,
c) Serbest meslek kazanç defteri tutan serbest meslek erbabı mükellefler,
ç) Finans ve bankacılık sektöründe faaliyet gösteren mükellefler,

d) Sigorta ve reasürans şirketleri,
e) Emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları,

f) Münhasıran sürekli olarak işlenmiş altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal eden mükellefler,

g) 213 sayılı Kanunun 215 inci maddesi uyarınca kendilerine, kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilen mükellefler.

Yeniden değerlemeye tabi iktisadi kıymetler

MADDE 5 – (1) 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesinin yedinci fıkrasının yürürlüğe girdiği 9/6/2021 tarihi itibarıyla aktife kayıtlı bulunan iktisadi kıymetler bakımından söz konusu fıkra uygulamasından yararlanılabilir.

(2) Sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen iktisadi kıymetler ile söz konusu iktisadi kıymetlerin alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu amaçla aktiflerinde kayıtlı bulunan emtia niteliğindeki kıymetler, bahse konu fıkra kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulamaz. Kapsama giren işletmelerin kiralamaya konu ettikleri iktisadi kıymetler emtia niteliğinde bulunmadığından, yeniden değerlemeye tabi tutulabilir.

(3) Yeniden değerlemeye tabi tutulacak taşınmazların, 213 sayılı Kanun uygulamasında amortismana tabi iktisadi kıymet mahiyetinde olması zorunluluğu bulunmadığından, müessese hükümlerinden faydalanmak isteyen mükelleflerce boş arazi ve arsalar da yeniden değerlemeye tabi tutulabilecektir.

Yeniden değerlemeye esas değer

MADDE 6 – (1) Yeniden değerleme, iktisadi kıymetlerin ve varsa bunlara ait amortismanların, 213 sayılı Kanunda yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve mezkur Kanunun geçici 31 inci maddesinin yedinci fıkrasının yürürlüğe girdiği 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri üzerinden yapılır.

(2) İktisadi kıymetlerden amortismana tabi olanlar için amortismanın herhangi bir yılda eksik ayrılması veya hiç ayrılmamış olması durumunda, yeniden değerlemeye esas alınacak değer bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenir.

(3) 213 sayılı Kanunun 272 nci ve 273 üncü maddeleri uyarınca maliyet bedeline intikal ettirilen giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları da yeniden değerleme kapsamına girmektedir.

Yeniden değerleme yapılmasında ihtiyarilik

MADDE 7- (1) Tebliğin 4 üncü maddesinin birinci fıkrasında yeniden değerleme yapabileceği belirtilen mükelleflerin, yeniden değerleme yapması zorunlu olmayıp, bu karar

mükelleflerin tercihine bırakılmıştır. Bu kapsamda, dileyen mükellefler bilançolarında kayıtlı iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutmayarak mevcut durumlarını muhafaza edebilirler.

(2) 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan iktisadi kıymetlerin tamamı veya bir kısmı için bu uygulamadan yararlanılabilir.

Yeniden değerleme yapılabilecek süre

MADDE 8- (1) Yeniden değerleme, uygulamadan yararlanma hakkını haiz mükelleflerin 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan iktisadi kıymetler ve varsa bunlara ait amortismanlar esas alınmak suretiyle 31/12/2021 tarihine kadar yapılabilecektir.

(2) Bahse konu uygulamadan yararlanılması için, söz konusu tarihe kadar yeniden değerleme işleminin yapılması ve değer artışına ilişkin verginin de yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü akşamına kadar beyan edilip, üç eşit taksitte (ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler sırasıyla beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere) ödenmesi zorunludur.

(3) Beyanda bulunduktan sonra, anılan madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmak istenen ilave iktisadi kıymetler için ek beyanname verilmesi mümkündür. Bu durumda da, yukarıda belirtilen şartlar aranır.

Yeniden değerleme oranı

MADDE 9- (1) 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi kapsamında;

a) Daha önce yeniden değerleme yapılmamış iktisadi kıymetlere ilişkin yeniden değerleme işleminde, yeniden değerleme oranı olarak, 213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulan;

i- En son bilançoda yer alan iktisadi kıymetler ve bunların amortismanları için, 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesine 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkranın yürürlüğe girdiği 9/6/2021 tarihinden bir önceki ay olan 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), söz konusu bilançonun ait olduğu tarihi takip eden aya (2005 yılı Ocak ayına) ilişkin Yİ-ÜFE değerine (114,83) bölünmesi ile bulunan oranın (666,79/114,83=5,80675),

ii- En son bilanço tarihinden sonra iktisap edilen iktisadi kıymetler ve bunların amortismanları için, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), iktisadi kıymetin iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oranın,

b) Daha önce yeniden değerleme yapılmış taşınmazlara ilişkin yeniden değerleme işleminde, yeniden değerleme oranı olarak, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (354,85) bölünmesi ile bulunan oranın
(666,79/354,85=1,87907)

kullanılması gerekmektedir. Ancak bu maddenin sekiz ve dokuzuncu fıkrası hükümleri saklıdır.

(2) 213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesi uyarınca hesap dönemi takvim yılı olan mükellefler için son olarak 2004 takvim yılı itibarıyla enflasyon düzeltmesi yapılmıştır. Bu durumda, Kanunun geçici 31 inci maddesi kapsamında ilk defa yeniden değerleme yapacak hesap dönemi takvim yılı olan mükellefler için 31/12/2004 tarihli bilançolarında yer alan iktisadi kıymetler ve bunların amortismanlarının düzeltilmesinde dikkate alınacak yeniden değerleme oranı, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), 31/12/2004 tarihli bilançoyu takip eden ay olan 2005 yılı Ocak ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (114,83) bölünmesi

ile bulunan katsayı olacaktır (666,79/114,83=5,80675). Hazine ve Maliye Bakanlığınca özel hesap dönemi tayin edilen mükellefler açısından ilgili tarihlerin esas alınması suretiyle yeniden değerleme oranının hesaplanacağı tabiidir.

(3) Enflasyon düzeltmesi yapılmış son bilanço tarihinden (31/12/2004) sonra iktisap edilen iktisadi kıymetler ve bunların amortismanlarının düzeltilmesinde dikkate alınacak yeniden değerleme oranı ise, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), iktisadi kıymetin iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan katsayı olacaktır.

(4) Bu Tebliğ kapsamında yapılacak değerleme işleminde kullanılacak yeniden değerleme oranlarının hesabında dikkate alınacak Yİ-ÜFE endeks değerleri Tebliğe ekli listede (Ek:1) yer almaktadır. Yİ-ÜFE endeks değerlerine göre bulunacak ve yeniden değerlemeye esas olacak katsayının hesabında, kesirli (virgülden sonraki) kısım 5 (beş) hane olarak dikkate alınacaktır.

(5) Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlere ait birikmiş amortismanlar da bunlara uygulanan katsayı ile yeniden değerlemeye tabi tutulacaktır. Ancak bu maddenin sekiz ve dokuzuncu fıkrası hükümleri saklıdır.

(6) 193 sayılı Kanunun 81 inci maddesinde sayılan devir ve tür değiştirme halleri ile 5520 sayılı Kanuna göre yapılan devir ve bölünme hallerinde, devrolunan veya bölünen işletmeler/şirketler tarafından iktisap edilen iktisadi kıymetlerin devralanlar tarafından yeniden değerlenmesinde kullanılacak yeniden değerleme oranının hesabında, söz konusu iktisadi kıymetlerin devir eden, tür değiştiren veya bölünen işletme/şirket tarafından iktisap edildiği tarihin esas alınması gerekmektedir.

(7) Finansal kiralama yoluyla iktisap edilen ve mülkiyeti devredilmiş olan iktisadi kıymetlere ait yeniden değerleme oranının belirlenmesinde iktisap tarihi olarak, kiracının kullanma hakkını aktifleştirdiği tarih esas alınır.

(8) 213 sayılı Kanun uyarınca maliyet bedeli ile değerlenen iktisadi kıymetlerin aktifleştirilmesinden sonra maliyet bedeline eklenen giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları için parçalı yeniden değerleme yapılacak ve iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrası değeri bulunacaktır. Buna göre, iktisadi kıymetlerin 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesine 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkranın yürürlüğe girdiği 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan maliyet bedeline dâhil edilen her bir maliyet unsurunun yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, 9/6/2021 tarihinden bir önceki ay olan 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, ilgili maliyet unsurunun aktifleştirildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır. Söz konusu iktisadi kıymetlere ait amortismanların yeniden değerlenmesinde ise yeniden değerlemeye esas alınan toplam amortisman rakamı içerisinde yer alan her bir maliyet unsuruna tekabül eden amortisman tutarı için ilgili maliyet unsurunun düzeltilmesinde kullanılan oran dikkate alınarak yeniden değerleme yapılacaktır.

Daha önce 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmuş yukarıda belirtilen kapsam dâhilindeki unsurların bu Tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, maliyeti içerisinde yer aldıkları ilgili iktisadi kıymetin bu Tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmasına bağlı olarak, daha önce yapılan söz konusu yeniden değerleme sonrası değerler ile 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır.

(9) En son enflasyon düzeltmesi yapılan bilanço tarihinden sonra inşa edilerek aktifleştirilen binaların yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, mükelleflerce bina maliyet

bedeline dâhil edilen arsa payı bedeli ile diğer maliyet unsurları ayrıştırılmak sureti ile yeniden değerleme sonrası tutar hesaplanır. Buna göre, bu binaların yeniden değerleme sonrası değerlerinin hesaplanmasında, arsa payı için arsanın iktisap tarihine (arsa enflasyon düzeltmesi yapılmış en son bilanço tarihinden önce iktisap edilmiş ise enflasyon düzeltmesi yapılmış son bilanço tarihine) göre bulunacak yeniden değerleme oranı, diğer maliyet unsurları için ise binanın aktifleştirildiği tarihe göre bulunacak yeniden değerleme oranı dikkate alınacaktır. Bu binaların amortismanında kullanılacak yeniden değerleme oranı ise, binanın aktifleştirildiği tarihe göre bulunacaktır. Söz konusu binaların aktifleştirilmesinden sonra 213 sayılı Kanunun 272 nci maddesi uyarınca bina maliyet bedeline eklenen giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları için ise bu maddenin sekizinci fıkrasında belirtilen şekilde yeniden değerleme sonrası tutarların hesaplanacağı tabidir.

Daha önce 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmuş yukarıda belirtilen kapsam dâhilindeki binaların, bu Tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmasında; daha önce yapılan söz konusu yeniden değerleme sonrası değerler ile 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır. Geçici 31 inci madde kapsamında daha önce yapılan yeniden değerleme sonrasında, bina maliyetine intikal ettirilen giderler bakımından bu maddenin sekizinci fıkrasında belirtilen şekilde yeniden değerleme sonrası tutarlar hesaplanacaktır.

(10) Amortismana tabi olup faydalı ömür süresini tamamlayan iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme uygulamasından yararlanmaları mümkün bulunmaktadır. Ancak faydalı ömrü sona ermiş amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri üzerinden, daha önceki yıllarda ayrılmamış amortismanlara ilişkin olarak amortisman ayrılmasının söz konusu olamayacağı tabiidir.

Yeniden değerleme uygulaması

MADDE 10- (1) Kapsama giren iktisadi kıymetler ve varsa bunlara ait amortismanların, 213 sayılı Kanunda yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerlerinin, yeniden değerleme oranı ile çarpılması suretiyle yapılan yeniden değerleme sonucunda, bilançonun aktifi, pasifinden daha yüksek bir değere ulaşmaktadır. Yeniden değerleme sonucunda ortaya çıkan değer artışını hesaplamada Kanun net değer artışı usulünü benimsemiştir. Net değer artışının hesaplanabilmesi için yeniden değerlemeye esas alınan ve 9/6/2021 tarihi itibarıyla; yasal defter kayıtlarında yer alan değerlerin yeniden değerlemeden önceki ve yeniden değerlemeye tabi tutulduktan sonraki tutarları dikkate alınarak hesaplanan net bilanço aktif değerlerinin tespiti gerekmektedir.

Net bilanço aktif değeri, iktisadi kıymetlerin bilançonun aktifine kaydedildikleri değerden, bunlar için ayrılmış olup bilançonun pasifinde gösterilen birikmiş amortismanlarının indirilmesi suretiyle bulunan tutarı ifade etmektedir.

Amortismanların yeniden değerlenmiş tutarlarının belirlenmesinde, amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması durumunda amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılacaktır. Bu durumda değer artışı, iktisadi kıymetlerin yeniden değerlemeden önceki net bilanço aktif değerinin, yeniden değerleme oranı ile çarpımından sonra bulunacak net bilanço aktif değerinden indirilmesi suretiyle hesaplanacaktır.

(2) Yeniden değerleme neticesinde hesaplanan değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabına alınacaktır.

(3) Hazine ve Maliye Bakanlığınca 213 sayılı Kanunun 315 inci maddesine istinaden tespit ve ilan edilen oranların tespitinde dikkate alınan faydalı ömür süresi tamamlanmamış amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri üzerinden amortisman ayrılmaya devam edilir.

Değer artışının vergilendirilmesi

MADDE 11- (1) Bu Tebliğ kapsamında yapılan yeniden değerleme neticesinde hesaplanan ve pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında hesaplanan vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü akşamına kadar gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip, üç eşit taksitte (ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler sırasıyla beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere) ödenir. Beyan edilen tutarın tamamının ilk taksit ödeme süresi içerisinde ödenebilmesi mümkün olduğu gibi, ikinci ve üçüncü taksitlerin toplamının ikinci taksit ödeme süresi içerisinde ödenebilmesi de mümkündür.

(2) Söz konusu beyanname gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerini elektronik ortamda vermek zorunda olan mükellefler tarafından 30/9/2004 tarihli ve 25599 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 340 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile 3/3/2005 tarihli ve 25744 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 346 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde belirtilen usul ve esaslar doğrultusunda elektronik ortamda, bu zorunluluğa tabi olmayan mükellefler bakımından ise örneği bu Tebliğ ekinde (Ek:2) yer alan beyanname kullanılmak suretiyle kağıt ortamında ilgili vergi dairesine verilecektir.

(3) Bu vergi; gelir ve kurumlar vergisinden mahsup edilmeyeceği gibi, gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak da dikkate alınamaz.

(4) Değer artışı üzerinden %2 oranında hesaplanan verginin zamanında beyan edilmemesi veya tahakkuk eden verginin taksitlerinin sürelerinde ödenmemesi halinde bu madde hükümlerinden faydalanılamaz.

Örnek 1: Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen, hesap dönemi takvim yılı olan (A) A.Ş.’nin 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında maliyet bedeli 50.000.000 TL ve birikmiş amortismanı 30.250.000 TL olan ve 31/12/2004 tarihinden itibaren aktifinde yer alan binanın 2021 yılı Temmuz ayında bu Tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulması halinde, yeniden değerlemeye ilişkin hesaplamalar aşağıdaki şekilde olacaktır. Mükellef daha önce 2018 yılında 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi uygulamasından yararlanmamıştır.

Değer artışının hesabında, yeniden değerleme öncesi ve sonrası net bilanço aktif değerleri olarak, Kanunun yürürlük tarihi itibarıyla binanın yasal defter kayıtlarında yer alan bedeli ile birikmiş amortismanları arasındaki ve bunların yeniden değerleme sonrası bulunan tutarları arasındaki fark tutarlar dikkate alınacaktır.

Bu kapsamda, değer artışı taşınmazın yeniden değerleme sonrası net bilanço aktif değerinden (290.337.500 175.654.187,50=114.683.312,50) yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerinin (50.000.000-30.250.000=19.750.000) indirilmesi suretiyle

hesaplanacak olup, örneğimizde (114.683.312,50-19.750.000=) 94.933.312,50 TL olarak gerçekleşecektir.

Yapılan yeniden değerleme sonrasında 94.933.312,50 TL değer artışı üzerinden %2 oranında hesaplanan 1.898.666,25 TL verginin kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü (31/8/2021) akşamına kadar beyan edilip aynı sürede ilk taksiti (632.888,75 TL), 31/10/2021 tarihine kadar (bu tarih dâhil) ikinci taksiti ve 31/12/2021 tarihine kadar da (bu tarih dâhil) üçüncü taksiti ödenecektir.

Yukarıda gösterilen işlemlere ait muhasebe kayıtları ise aşağıdaki şekilde olacaktır:

Yeniden değerleme değer artışı vergisi 1. taksit ödemesi

Mükellef, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu binayı yeni değeri üzerinden amortismana tabi tutabilecektir. Buna göre söz konusu binanın maliyet bedeli 290.337.500 TL’ye çıktığından, 2021 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak yıllık toplam amortisman tutarı da (290.337.500 x %2 =) 5.806.750 TL olacaktır.

2021 yılının ikinci geçici vergi döneminde de, söz konusu bina için aktifte kayıtlı yeniden değerleme öncesi değer üzerinden (50.000.000 x %2 = 250.000) amortisman ayıran mükellef tarafından;

– 2021 yılının üçüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil edilecek tutar [(5.806.750 x ¾)-1.451.687,5 (birinci geçici vergi dönemi) – 250.000 (ikinci geçici vergi dönemi) =] 2.653.375 TL,

– 2021 yılının dördüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil edilecek ilave tutar ise (5.806.750 – 1.451.687,5 – 250.000 – 2.653.375 =) 1.451.687,5 TL olacak

ve böylece 2021 yılı üçüncü geçici vergi döneminde ayrılmış toplam amortisman tutarı
4.355.062,50 TL ve dördüncü geçici vergi döneminde ayrılmış toplam amortisman tutarı ise
5.806.750 TL olarak gerçekleşecektir.

Örnek 2: Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen (B) A.Ş.’nin 15/8/2017 tarihinde KDV hariç 20.000.000 TL bedelle satın aldığı faydalı ömrü 10 yıl olan jeneratörün birikmiş amortisman tutarı 9/6/2021 tarihi itibarıyla 8.500.000 TL olup, söz konusu jeneratör Ağustos/2021 döneminde yeniden değerlemeye tabi tutulacak olursa yeniden değerlemeye ilişkin hesaplamalar aşağıdaki şekilde olacaktır. Mükellef daha önce 2018 yılında 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi uygulamasından yararlanmamıştır.

Bu durumda değer artışı, yeniden değerleme sonrası net bilanço aktif değerinden
(44.319.600 – 18.835.830 = 25.483.770) yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerinin (20.000.000 – 8.500.000 = 11.500.000) indirilmesi suretiyle hesaplanacak olup, örneğimizde (25.483.770 – 11.500.000 =) 13.983.770 TL olarak gerçekleşecektir. Yapılan yeniden değerleme sonrasında hesaplanan 13.983.770 TL değer artışı üzerinden %2 oranında hesaplanan 279.675,40 TL verginin 30/9/2021 tarihine kadar kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip aynı sürede ilk taksiti (93.225,13 TL) ödenecektir. İkinci ve üçüncü taksitler de sırasıyla 30/11/2021 ve 31/1/2022 tarihilerine kadar (bu tarihler dâhil) ödenecektir.

Örnek 3: Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen (C) Ltd. Şti.’nin 2005 yılı Temmuz ayında 1.000.000 TL bedelle satın alarak idari faaliyetlerde kullandığı binanın 25/5/2018 tarihi itibariyle birikmiş amortisman tutarı 265.000 TL’dir. Mükellefçe, 50 yıl faydalı ömür ve %2 amortisman oranı dikkate alınarak normal amortisman usulüne göre amortisman ayırılmaktadır.

a) Mükellef tarafından 2018 yılı Ağustos ayında söz konusu taşınmaz 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesi ve 500 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği çerçevesinde yeniden değerlemeye tabi tutulmuş olup, 2018 yılındaki söz konusu yeniden değerleme sonrası tutarlar aşağıdaki gibidir.

b) Mükellef, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu taşınmazını yeni değeri üzerinden amortismana tabi tutmaya devam etmiştir. Buna göre söz konusu taşınmazın yeniden değerlenmiş maliyet bedeli 2.816.140 TL olarak hesaplandığından, 2018 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak yıllık amortisman tutarı da (2.816.140 x %2=) 56.322,80 TL olacaktır. 2018 yılı sonu itibarıyla (2018 dahil) birikmiş amortisman tutarı (746.277,10 + 5.000 + 23.161,40 + 14.080,70=) 788.519,20 TL’dir.

c) 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında söz konusu binanın maliyet bedeli 2.816.140 TL, birikmiş amortismanı (788.519,20 + 56.322,80 (2019 yılı amortisman tutarı) + 56.322,80 (2020 yılı amortisman tutarı) + 14.080,70 (2021 yılı birinci geçici vergi dönemi amortisman tutarı) =) 915.245,50 TL olarak yer almaktadır.

2021 yılının ikinci geçici vergi döneminde, söz konusu taşınmaz için aktifte kayıtlı değer üzerinden amortisman ayıran mükellef bu defa 7326 sayılı Kanunla 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesine eklenen yedinci fıkra ve bu Tebliğ kapsamında söz konusu taşınmazı Eylül/2021 döneminde yeniden değerlemek istemektedir. Bu durumda, 2021 yılı Mayıs ayı Yİ-ÜFE değerinin 2018 yılı Mayıs ayı Yİ-ÜFE değerine bölünmesi sonucu bulunacak olan oran (666,79/354,85=1,87907) yeniden değerlemede kullanılacaktır.

Buna göre, Eylül/2021 döneminde yapılacak yeniden değerleme ve değer artışı aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.

Yeniden Değerleme Sonrası Net Bilanço Aktif Değeri (5.291.724,19-1.719.810,36=) 3.571.913,83 TL

Yeniden Değerleme Öncesi Net Bilanço Aktif Değeri (2.816.140,00 – 915.245,50=) 1.900.894,50 TL

Değer Artışı (3.571.913,83 – 1.900.894,50) = 1.671.019,33 TL Ödenmesi Gereken Vergi (1.671.019,33 x 0,02)= 33.420,39 TL

Mükellef, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu binayı yeni değeri üzerinden amortismana tabi tutabilecektir. Buna göre söz konusu binanın maliyet bedeli 5.291.724,19 TL’ye çıktığından, 2021 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak yıllık toplam amortisman tutarı da (5.291.724,19 x %2 =) 105.834,48 TL olacaktır. Diğer taraftan, mükellefin üçüncü ve dördüncü geçici vergi dönemleri için ayırabileceği (birikmiş amortisman rakamına dâhil edebileceği) amortisman tutarları şu şekilde olacaktır:

– İkinci geçici vergi döneminde gider olarak birikmiş amortisman rakamına dâhil edilen tutar: [(2.816.140 x %2) / 4 =] 14.080,70 TL

– Üçüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman rakamına dâhil edilebilecek tutar: [(105.834,48 x ¾] – 26.458,62 (birinci geçici vergi dönemi) – 14.080,70

(ikinci geçici vergi dönemi) =] 38.836,54 TL

– Dördüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman rakamına dâhil edilebilecek tutar: (105.834,48 – 26.458,62 – 14.080,70 – 38.836,54 =) 26.458,62 TL.

ç) Söz konusu taşınmaz, yeniden değerleme sonrasında amortisman ayrılmaya devam olunarak 2023 yılı Ocak ayı içerisinde 5.000.000 TL bedelle satılmıştır. 2023 yılı Ocak ayında elden çıkarılan kıymete ilişkin ortaya çıkan kazanç şu şekilde hesaplanacaktır:

Yukarıda gösterilen işlemlere ait muhasebe kayıtları ise aşağıdaki şekilde olacaktır.

Özel fon hesabındaki tutarlar

MADDE 12- (1) Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, mükellefler tarafından istenildiğinde sermayeye ilave edilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, söz konusu fonun sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulur.

(2) Tasfiye halinde de bu kapsamda işlem tesis edilir. Ancak, 193 sayılı Kanunun 81 inci maddesinde sayılan devir ve tür değiştirme halleri ile 5520 sayılı Kanuna göre yapılan devir ve bölünme hallerinde, fon hesabında yer alan tutarlar işletmeden çekilmiş veya başka bir hesaba nakledilmiş sayılmaz. Söz konusu fon hesabının tamamen veya kısmen devrolunduğu kurumlar için de birinci fıkra hükümleri geçerlidir.

Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması

MADDE 13- (1) Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin satılması veya herhangi bir şekilde elden çıkarılması halinde, pasifte özel fon hesabında gösterilen değer artışı tutarları, satış kazancına dâhil edilmez. Bu durumda fon hesabı kayıtlarda kalmaya devam eder.

(2) Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin elden çıkarılmasından önce 213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesi uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılmasına ilişkin şartların oluşması halinde, pasifte özel bir fon hesabında tutulan değer artışı tutarları özsermayeden düşülmek suretiyle enflasyon düzeltmesi yapılır. Fon hesabının sermayeye eklenmesi halinde de, bu tutar sermaye hesabından düşülerek anılan madde uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılır.

Yeniden değerleme işlemlerinin kayıtlarda gösterilmesi

MADDE 14- (1) Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ile bunların hesap şekilleri, envanter defterlerinin ayrı bir sahifesinde müfredatlı olarak gösterilir.

Buna göre;

a) Yeniden değerleme sırasında bilançonun aktifinde kayıtlı iktisadi kıymetlerin her birinin aktife girdiği hesap dönemi ile bu kıymetler üzerinden değerlemenin yapıldığı tarihe kadar ayrılan ve ayrılmış sayılan amortismanlar ayrı ayrı tespit edilir.

b) Geçici 31 inci maddeye eklenen fıkra uyarınca bulunan katsayıların uygulanmasından sonra her iktisadi kıymet ve amortismanlarının yeni değerleri gösterilir.

c) Yeniden değerlenen iktisadi kıymetler ve amortismanları ayrı ayrı ele alınarak değerlemeden önceki ve değerlemeden sonraki net bilanço aktif değerleri hesaplanır.

d) Bu işlemlerin tamamlanmasından sonra her iktisadi kıymete ait değer artışları ile toplam değer artışı bulunur.

(2) Yeniden değerlenen iktisadi kıymetlerin envanter defterine yapılacak kayıtlarının aşağıda belirtilen kapsamda yapılması gerekmektedir.

1. İktisadi kıymetin cinsi,

2. Aktife giriş tarihi,

3. Amortisman oranı,

4. 9/6/2021 tarihi itibarıyla aktife kayıtlı değeri,

5. 9/6/2021 tarihi itibarıyla birikmiş amortisman tutarı (ayrılmış sayılanlar dâhil edilir),

6. Yeniden değerlemeden önceki net bilanço aktif değeri,

7. Yeniden değerleme oranı,

8. İktisadi kıymetlerin yeniden değerlemeden sonra bulunacak değeri,

9. Birikmiş amortismanların yeniden değerlemeden sonraki değeri,

10. Yeniden değerlemeden sonraki net bilanço aktif değeri,

11. Değer artışı.

Cezai müeyyide

MADDE 15 – (1) 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesine 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkranın uygulamasında, söz konusu fıkra ve bu fıkraya aykırı olmayan, maddenin diğer fıkralarında yer alan değerleme hükümleri ile bu Tebliğdeki düzenlemelere uyulmaması durumunda mükellefler hakkında 213 sayılı Kanunun ilgili ceza hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilir.

Yürürlük

MADDE 16 – (1) Bu Tebliğ yayımı tarihinde yürürlüğe girer.

Yürütme

MADDE 17 – (1) Bu Tebliğ hükümlerini Hazine ve Maliye Bakanı yürütür.

Ek 1:
Yİ-ÜFE ENDEKS DEĞERLERİ

Kaynak: GİB Tebliğ Taslağı – 25.6.2021
Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.

7061 sayılı Kanun ile 5/12/2017 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere yapılan değişiklik ile Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların %75’lik kısmı ile aynı süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazançların %50’lik kısmı kurumlar vergisinden istisna tutulmuştur.

Buna göre Kurumların, 5/12/2017 tarihi ve sonrasında gerçekleştirdikleri taşınmaz satışından doğan kazançlarının %75’lik kısmı değil %50’lik kısmı maddede yer alan diğer koşullarında sağlanmasına bağlı olarak kurumlar vergisinden istisna olacaktır. Başka bir deyişle 5/12/2017 tarihinden itibaren (bu tarih dahil) yapılan taşınmaz satışlarından elde edilen kazancın %50’lik kısmına istisna uygulanacak; bu tarihten önce yapılan taşınmaz satışların-dan elde edilen kazancın ise %75’lik kısmı istisna uygulamasına konu edilebilecektir.

Öte yandan 6111 sayılı Kanun’un 90’ıncı maddesiyle eklenen ve 6487 ve 6495 sayılı Kanunlar ile değişik, “Taşınmazların; kaynak kuruluşlarca, kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine satışı ile 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktöring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, finansal kiralama şirketlerine satışı ve varlık kiralama ile finansal kira-lama şirketlerince taşınmazın devralındığı kuruma satışından doğan kazançlar için bu oran %100 olarak uygulanır ve bu taşınmazlar için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulunma şartı aranmaz. Ancak söz konusu taşınmazların; kaynak kuruluş, kiracı veya sözleşmeden kaynaklanan yükümlülüklerin yerine getirilememesi hâli hariç olmak üzere, varlık kiralama veya finansal kiralama şirketi tarafından üçüncü kişi ve kurumlara satılması durumunda, bu taşınmazların kaynak kuruluşta veya kiracıdaki varlık kiralama veya finansal kiralama şirketine devirden önceki kayıtlı değeri ile anılan kurumlarda ayrılan toplam amortisman tutarı dikkate alınarak satışı gerçekleştiren kurum nezdinde vergilendirme yapılır.” şeklindeki parantez içi hüküm 6728 sayılı Kanunun 56’ncı maddesi ile 09/08/2016 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere yürürlükten kaldırılmış ve KVK’nın 5’inci maddesinin 1’inci fıkrasına 09/08/2016 tari-hinden itibaren yürürlüğe girmek üzere (j) ve (k) bentleri eklenmiştir.

Bununla birlikte, 5520 sayılı Kanunun 5’nci maddesinin 1’inci fıkrasının (e) bendine 09/08/2016 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere; “Devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının satışında aktifte bulundurma sürelerinin hesabında, devir olunan veya bölünen kurumda geçen süreler de dikkate alınır. 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktöring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, kurumlar tarafından finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına veya 6/12/2012 tarihli ve 6362 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu kapsamında kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine devredilen taşınmazların kiracı ya da kaynak kuruluş tarafından üçüncü kişilere satışında, aktifte bulun-durma sürelerinin hesabında, bu taşınmazların finansal kiralama şirketi, katılım bankaları, kalkınma ve yatırım bankaları ile varlık kiralama şirketinin aktifinde bulunduğu süreler de dikkate alınır.” hükmü eklenmiştir.

KVK’nın 5/1-e maddesi ile 1 Seri No’lu KVK Genel Tebliği’nde yer alan düzenlemeler çerçevesinde söz konusu istisnanın uygulanmasına ilişkin esaslar Rehberin izleyen bölümlerinde açıklanmıştır.

Şirket aktifine kayıtlı arsa vasfındaki taşınmazın, arsa payı karşılığı sözleşme uyarınca müteahhide devredilmesi işlemi 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinde öngörülen istisna hükmünden faydalanamaz. Aktifte kayıtlı servet unsurunun biçim değiştirmesi şeklinde gerçekleşen trampa niteliğindeki işlem, Yasa’da öngörülen kurumun mali yapısını iyileştirme amacına yönelik doğrudan bir satış olarak kabul edilemez.

DANIŞTAY 3. DAİRE, E. 2008/3855, K. 2010/2827 sayılı kararı.

İstisnadan Yararlanacak Olanlar

Söz konusu istisna hükmünden, dar mükellef kurumlar da dahil olmak üzere, tüm kurumlar vergisi mükellefleri yararlanabilecektir.

İstisnanın Uygulanmasına Konu Olacak İktisadi Kıymetler

KVK’nın 5. maddesinin (1-e) bendinde düzenlenen istisnanın uygulanmasına konu olabile-cek iktisadi kıymetler şunlardır:

• Taşınmazlar,

• İştirak Hisseleri, Kurucu Senetleri ve İntifa Senetleri,

• Rüçhan Hakları.

Taşınmazlar

İstisnaya konu olan taşınmazlar, Türk Medeni Kanununda “Taşınmaz” olarak tanımlanan ve esas niteliği bakımından bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan, dolayısıyla yerinde sabit olan mallardır.

Bunlar Türk Medeni Kanununun 704’üncü maddesinde;

• Arazi,

• Tapu siciline ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar,

• Kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler

olarak sayılmıştır.

Elden çıkarılacak taşınmazlardan doğacak kazancın, bu istisna uygulamasına konu olabilmesi için taşınmazın Türk Medeni Kanununun 705’inci maddesi gereğince kurum adına tapuya tescil edilmiş olması gerekmektedir. Bu nedenle, ilgili kurum adına tapuya tescili yapılmamış bir binanın satışından doğan kazanca bu istisna uygulanmayacaktır.

Fiiliyatta cins tashihinin kurum adına tapuya tescilinin yapılmasında çeşitli nedenlerle gecikmeler olabilmektedir. Bu gibi durumlarda, taşınmazın işletme aktifinde iki yıl süreyle bulunup bulunmadığının, tespitinde, işletmede iki yıldan fazla süreyle sahip olunarak fiilen kullanıldığının, yapı inşaatı ruhsatı, vergi dairesi tespiti veya resmi kurum kayıtlarından birisi ile tevsik edilebilmesi mümkün olabilecektir.

Örneğin; organize sanayi bölgeleri tarafından verilen tahsis belgesine istinaden veya çeşitli nedenlerle iki yıldan fazla süreyle fiilen kullanılan ancak, tapuda kurum adına henüz tescil edilmemiş bir taşınmazın tahsis belgesine dayanılarak veya zilyetliğin devri suretiyle satılması durumunda bir taşınmaz satışından bahsedilemeyeceğinden istisna uygulanmayacak, ancak, iki tam yıl kullanıldığı yukarıda yer alan açıklamalar çerçevesinde tevsik edilen taşınmazın tapuda kurum adına tescil edildikten sonra satılması halinde, satıştan elde edilen kazançlar bu istisna kapsamında değerlendirilecektir.

Taşınmaz tanımına, taşınmazın bütünleyici parçası niteliğinde olan unsurları da girecek-tir. Bütünleyici parça, Türk Medeni Kanununun 684’üncü maddesinde, “Bir şeye malik olan kimse, o şeyin bütünleyici parçalarına da malik olur. Bütünleyici parça, yerel âdetlere göre asıl şeyin temel unsuru olan ve o şey yok edilmedikçe, zarara uğratılmadıkça veya yapısı değiştirilmedikçe ondan ayrılmasına olanak bulunmayan parçadır.” şeklinde tanımlanmıştır.

Taşınmaz tanımına, taşınmazın eklentisi niteliğinde olan unsurlar girmeyecektir. Eklenti, Türk Medeni Kanunu’nun 686’ncı maddesinde; “Bir şeye ilişkin tasarruflar, aksi belirtilmedik-çe onun eklentisini de kapsar. Eklenti, asıl şey malikinin anlaşılabilen arzusuna veya yerel âdetlere göre, işletilmesi, korunması veya yarar sağlaması için asıl şeye sürekli olarak özgülenen ve kullanılmasında birleştirme, takma veya başka bir biçimde asıl şeye bağlı kılınan taşınır maldır. Eklenti, asıl şeyden geçici olarak ayrılmakla bu niteliğini kaybetmez.” şeklinde tanımlanmıştır.

İstisna uygulaması sabit üretim vasıtası niteliğindeki makineler açısından değerlendirildiğinde, makinelerin sökülmesi gerektiği zaman bina tahrip olacak veya zarar görecek ise bu makineler binanın bütünleyici parçası olarak kabul edilecektir. Aynı şekilde, bina ile birlikte bir bütün oluşturan ve birbirinden ayrılmaları halinde istenilen faydayı sağlamayacak durum-da olan makineler de binanın bütünleyici parçasıdır. Bunlara örnek olarak transformatörler, kazanlar, zemine raptedilen türbinler sayılabilir.

Taşınmazlarla birlikte satışa konu olan ve o taşınmazın bütünleyici parçası sayılan şeylerin satışından elde edilen kazançlar da istisna kapsamında değerlendirilecektir. Ancak, taşınmazın zeminine veya duvara sabitlenmiş olmakla birlikte münferiden veya toplu olarak sökülüp satılması mümkün olan ve bu takdirde işletmenin sınai olma vasfını değiştirmeyen ve üretimi de aksatmayan makine ve benzeri aletler bütünleyici parça niteliğinde değerlen-dirilemeyeceğinden bunların satışından doğan kazanç, istisnadan yararlanamayacaktır.

Makinelerin taşınmazdan bağımsız olarak satılması halinde, mütemmim cüz olma vasıfları kalmayacağından, bunların satışı menkul mal satışı olarak kabul edilecektir.

İştirak Hisseleri, Kurucu Senetleri ve İntifa Senetleri

Maddede yer alan “iştirak hisseleri” deyimi, menkul değerler portföyüne dahil hisse senetleri ile ortaklık paylarını ifade etmektedir.

Bunlar,

• Anonim şirketlerin ortaklık payları veya hisse senetleri (Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan yatırım ortaklıkları hisse senetleri dahil),

• Limited şirketlere ait iştirak payları,

• Sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerin komanditer ortaklarına ait ortaklık payları,

• İş ortaklıkları ile adi ortaklıklara ait ortaklık payları,

• Kooperatiflere ait ortaklık payları

olarak sıralanabilir.

Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonların katılma belgeleri ise iştirak hissesi olarak değerlendirilmeyecektir.

Ayrıca, kurucu senetleri ile intifa senetlerinin satışından elde edilen kazançlar da istisna kapsamında değerlendirilmektedir.

Rüçhan Hakları

Anonim şirketler ile eshamlı komandit şirketlerin sermaye artırımına gitmeleri durumunda, bu şirketlerin hisse senetlerini aktifinde bulunduran kurumlar, bedelli veya bedelsiz olarak

yapılan bu sermaye artırımına katılabilecekleri gibi yeni hisse senedi rüçhan hakkı kupon-larını (öncelikli alım hakkı) başkalarına da satabilmektedirler. Söz konusu rüçhan haklarının satışından elde edilen kazançların %75’i istisnadan yararlanabilecektir.

İstisna Uygulamasına İlişkin Şartlar

İki Tam Yıl Süre İle Aktifte Bulundurulma

İstisna uygulamasına konu olacak taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, inti-fa senetleri ve rüçhan haklarının en az iki tam yıl (730 gün) süreyle kurumun aktifinde yer alması, diğer bir ifadeyle kurumun bu değerlere iki tam yıl süreyle bilfiil sahip olması gerekmektedir.

Örneğin; 2 Şubat 2018 tarihinde iktisap edilmiş ve aktife alınmış bir taşınmazın, 2 Şubat 2020 tarihinden sonra (bu tarih dahil) satılması ve diğer şartların da gerçekleşmesi halinde bu satıştan doğan kazanç kurumlar vergisinden istisna edilecektir.

Bedelsiz Olarak veya Rüçhan Hakkı Kullanılmak Suretiyle Elde Edilen Hisse Senetlerinde İktisap Tarihi

Kurumların mevcut hisse senetleri dolayısıyla ellerinde bulunan rüçhan hakkı kuponları karşılığında itibari değeriyle yeni hisse senedi iktisap etmeleri halinde, yeni iktisap edilen söz konusu hisse senetleri açısından iktisap tarihi olarak, eski hisse senetleri ya da iştirak his-sesinin iktisap tarihi esas alınacaktır. Aynı durum, iştirak edilen kurumun nedeni ne olursa olsun yapmış olduğu sermaye artışı dolayısıyla bedelsiz olarak iktisap edilen hisse senetleri açısından da geçerli olacaktır.

Bunun dışında, rüçhan hakkı dolayısıyla itibari değerinden farklı bir değerle hisse senedi iktisap edilmesi durumunda; bu hisse senetlerinin iktisap tarihi olarak, eski hisse senetleriyle ilişkilendirilmeksizin, fiilen kurumun aktifine girdikleri tarih esas alınacaktır.

Devir ve Bölünme Hallerinde İktisap Tarihi

KVK’nın 19’uncu ve 20’inci maddeleri kapsamında gerçekleştirilen devir, tam ve kısmi bölünme hallerinde, devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının iktisap tarihi olarak, devir alınan veya bölünen kurumdaki iktisap tarihi esas alınacaktır.

İnşa Halindeki Binalarda 2 Yıllık Sürenin Tespiti

Kurumlar tarafından, inşaatı henüz tamamlanmayan, fiilen kullanma imkânı da bulunmayan binaların satılması halinde; kurum aktifinde iki tam yıl kayıtlı olması koşuluyla, sadece binanın arsasının satış kazancına tekabül eden kısmı kurumlar vergisinden istisna olacaktır.

Ancak, arsa üzerinde inşa edilen ve aktife kaydedilen binanın, kurum adına tapuya tescil edilerek satılması halinde, satılan binanın iki yıllık aktifte bulundurulma süresinin başlangıç tarihi olarak, inşaatın tamamlandığı ve bina olarak kullanılmaya başlandığı tarih esas alınacaktır.

Aynı Kuruma Ait İştirak Hisselerinin İktisabında 2 Yıllık Sürenin Tespiti

Kurumlar vergisi mükelleflerinin, aynı kuruma ait değişik tarihler itibarıyla iktisap ettikleri iştirak hisselerinin bir kısmını satmaları durumunda, söz konusu iştirak hisselerinin iki tam yıl aktifte yer alma şartını sağlayıp sağlamadığının tespitinde ilk giren ilk çıkar (FİFO) yönteminin kullanılması gerekmektedir.

Sat-Kirala-Geri Al İşlemine veya Kira Sertifikası İhracına Konu Edilen Taşınmazların Üçüncü Kişilere Satışında 2 Yıllık Sürenin Tespiti

21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, kurumlar tarafından finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına devredilen taşınmazların kiracı tarafından üçüncü kişilere satışında, aktifte bulundurma süresinin hesabında, bu taşınmazların sat-kirala-geri al işlemi dolayısıyla finansal kiralama şirketi, katılım bankaları, kalkınma ve yatırım bankalarının aktifinde bulunduğu süreler de dikkate alınır.

Aynı şekilde, 6/12/2012 tarihli ve 6362 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu kapsamında kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine devredilen taşınmazların kaynak kuruluş tarafından üçüncü kişilere satışında, aktifte bulundurma süresinin hesabında, bu taşınmazların kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketinin aktifinde bulunduğu süreler de dikkate alınır.

Örnek: (A) AŞ’nin 6/6/2020 tarihinde iktisap ederek aktifine aldığı taşınmazı, şirketin finansman ihtiyacı dolayısıyla 23/9/2020 tarihinde (B) Kalkınma Bankası AŞ’ye geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla devredilmiştir. (B) Kalkınma Bankası AŞ bu taşınmazı 7 yıllığına (A) AŞ’ye geri kiralamıştır. (B) Kalkınma Bankası AŞ sözleşme süresi sonunda bu taşınmazı 25/9/2025 tarihinde (A) AŞ’ye geri satmıştır.

(A) AŞ bu taşınmazını 8/12/2025 tarihinde (C) Ltd. Şti ’ne satmıştır.

AŞ’nin 6/6/2020 tarihinde iktisap etmiş olduğu taşınmazın (C) Ltd. Şti ‘ne satışında istisna uygulanırken, 2 tam yıl aktifte yer alma şartının sağlanıp sağlanamadığının tespitinde bu taşınmazın (B) Kalkınma Bankası AŞ’nin aktifinde bulunduğu süre de dikkate alınacaktır. Buna göre, (A) AŞ’nin finansman temini amacıyla sat-kirala-geri al işlemine konu ettiği taşınmazını 8/12/2025 tarihinde (C) Ltd. Şti.’ne satışında istisna uygulaması açısından iki tam yıllık aktifte yer alma şartının sağlanıp sağlanamadığının tespitinde 6/6/2020 ile 8/12/2025 tarihleri arasındaki süre dikkate alınacaktır.

Satış Kazancının Fon Hesabında Tutulması ve Satış Bedelinin İki Yıl İçerisinde Tahsil Edilmesi

Taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışında kazanç, satış işlemi ile birlikte doğacağından, satış işlemi ister peşin isterse vadeli olarak yapılmış olsun istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanacaktır.

Bu değerlerin satışından elde edilecek kazancın istisnadan yararlanan kısmının, pasifte özel bir fon hesabına alınması ve satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar söz konusu fon hesabında tutulması gerekmektedir. Bu çerçevede, fon hesabına alınma işleminin, satışın yapıldığı yılı izleyen hesap döneminin başından itibaren kazancın beyan edildiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılması gerekmektedir. Dolayısıyla, istisnadan yararlanacak olan kazanç tutarı, satışın yapıldığı dönemin genel sonuç hesaplarına yansıyacak olup kurumlar vergisi beyannamesinin ilgili satırında gösterilmek suretiyle istisnadan yararlanılabilecektir. Anılan istisnadan geçici vergi dönemle-ri itibarıyla da yararlanılması mümkün olup belirtilen süre zarfında söz konusu kazancın fon hesabına alınmaması durumunda, kurumlar vergisi beyannamesinde istisnadan yararlanıla-bilmesi mümkün olmadığı gibi geçici vergi dönemleri itibarıyla yararlanılan istisna nedeniyle zamanında tahakkuk etmeyen vergiler için vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi aranılacaktır.

Fon hesabına alınan kazanç tutarının mükelleflerce sermayeye ilavesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, fon hesabına alınan kazanç tutarının sermayeye ilave dışında, beş yıl içinde başka bir hesaba nakledilmesi, işletmeden çekilmesi veya dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılması ya da kurumun tasfiyesi halinde, istisna uygulanması nedeniyle zamanında tahakkuk etmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir.

İstisna, satış kazancının %75’ine uygulandığından, kazancın tamamının fon hesabına alınma şartı bulunmayıp, sadece istisnadan yararlanan kazanç kısmının söz konusu fon hesabına alınması yeterlidir. 5/12/2017 tarihinden itibaren yapılan taşınmaz satışlarından elde edilen kazancın ise %50’lik kısmına istisna uygulanacağından, bu tarihten itibaren yapılan taşınmaz satışlarına ilişkin olarak kazancın sadece istisnaya konu edilen %50’lik kısmı fon hesabına alınacaktır.

Öte yandan, istisna uygulamasında mükelleflerin kazancın belli bir kısmı için istisnadan yararlanabilmeleri mümkün bulunmaktadır. İstisnadan kısmen yararlanılması halinde, yararlanılmayan bu kazanç tutarı için sonraki yıllarda istisnadan yararlanılabilmesi mümkün değildir. İstisnadan yararlanması öngörülen kazanç kısmının fon hesabına alınan kazanç kısmından büyük olamayacağı da tabiidir.

Örnek 1: 5 Mayıs 2020 tarihinde taşınmaz satışından 200.000 TL kazanç elde edilmiş ve bu kazanç tutarının %50’si olan 100.000 TL için 2020 yılı geçici vergi dönemlerinde ve yıllık kurumlar vergisi beyannamesinde istisnadan yararlanılmıştır. İstisnadan yararlanılan bu tu-tarın pasifte özel bir fon hesabına alınması ve fon hesabında bulunan bu tutarın 31/12/2025 tarihine kadar da sermayeye ilave dışında başka bir hesaba aktarılmaması veya işletmeden çekilmemesi gerekmektedir.

Fon Hesabında Tutulan Kazançların İşletmeden Çekilmemesi

İstisna uygulamasında, satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulması gereken kazançların, beş yıl içinde fon hesabından başka bir hesaba (sermayeye ilave hariç) nakledilmesi, işletmeden çekilmesi, dar mükellef kurumlar tarafından yurt dışına transfer edilmesi veya bu süre içinde işletmenin tasfiyeye girmesi halinde, bu işlemlere tabi tutulan kazanç kısmı için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, Vergi Usul Kanunu uyarınca vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte alınacaktır.

Fon hesabında tutulması gereken süreden, satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar olan sürenin anlaşılması gerekmektedir. Kazancın sermayeye ilave edilmesi durumunda da aynı süre geçerli olacaktır.

Bu istisnanın amacı kurumların sermaye yapılarının güçlendirilmesi, finansman sıkıntılarının giderilmesi ve bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerinde daha etkin bir şekilde kullanılmasına imkân sağlamak ve işletmelerin finansal bünyelerini güçlendirmektir. Tasfiyeye giren şirketlerde ise böyle bir amacın olamayacağı açıktır. Bu nedenle, istisna uygulamasında satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar tasfiyeye girilmiş olması halinde, fon hesabında tutulması gereken kazancın işletmeden çekildiği kabul edilecektir.

Örnek 1: Kurum (A)’nın iki yıldan uzun süre aktifinde bulunan taşınmazı 15/10/2015 tarihin-de satılmış, satış sonrası oluşan kazancın %75’i de bir fon hesabına alınmıştır. İstisnadan yararlanılabilmesi için söz konusu hesapta bulunan tutarın 31/12/2020 tarihinden önce fon hesabından çekilmemesi ve aynı şekilde bu tarihten önce de işletmenin tasfiyeye girmemiş olması gerekmektedir.

KVK uyarınca gerçekleşecek devir ve tam bölünme hallerinde, söz konusu fon hesabının, devralan kurumların bilançolarına aynen aktarılması gerekeceğinden, bu işlem işletmeden çekiş olarak değerlendirilmeyecektir.

Örnek 2: Kurum (A) iki yıldan uzun süre aktifinde bulunan taşınmazı 5/10/2015 tarihinde satmış ve satıştan doğan kazancın %75’i istisna uygulamasına konu edilmiştir. Kurum (A) tarafından özel bir fon hesabına alınan kazanç, 31/12/2020 tarihinden önce başka bir he-saba (sermayeye ilave hariç) nakledilemeyecek veya işletmeden çekilemeyecek ya da dar mükellef kurumlar tarafından yurt dışına transfer edilemeyecektir. Aynı şekilde bu süre için-de işletmenin tasfiyeye girmemiş olması da gerekmektedir.

Kurum (A)’nın 20/6/2018 tarihinde Kurum (B) ile devir suretiyle birleşmesi halinde fon hesabı, mukayyet değeri ile Kurum (B)’ye devredileceğinden, Kurum (A) bünyesinde yapılacak herhangi bir işlem bulunmamaktadır. Kurum (B) tarafından söz konusu fon hesabının 31/12/2020 tarihinden önce sermayeye ilave dışında başka bir hesaba nakledilmesi, işletmeden çekilmesi veya kurumun tasfiyeye girmesi halinde bu işlemlere tabi tutulan kazanç kısmı için zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte alınacaktır.

Öte yandan, fon hesabında tutulan kazancın beş yıl içinde veya beş yıl geçtikten sonra işletmeden çekilmesi kâr dağıtımı sayılacaktır.

Menkul Kıymet veya Taşınmaz Ticareti ile Uğraşılmaması

Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları istisna kapsamındaki değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır.

İstisna uygulaması esas itibarıyla bütün kurumlar için geçerlidir. Ancak, faaliyet konusu men-kul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanması olan kurumların bu amaçla iktisap ettikleri ve ellerinde tuttukları kıymetlerin satışından elde ettikleri kazançlar için istisnadan yararlanmaları mümkün değildir.

Satışa konu edilen kıymetlerin iki tam yıl kurum aktifinde kayıtlı olması da durumu değiştirmeyecektir. Aynı durum, satmak üzere taşınmaz inşaatı ile uğraşan mükellefler açısından da geçerlidir. Ancak, taşınmaz ticareti ile uğraşan mükelleflerin faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettikleri taşınmazların satışından elde ettikleri kazançlara istisna uygulanabilecek; taşınmaz ticaretine konu edilen veya kiralama ya da başka surette değerlendirilen taşınmazların satış kazancı ise istisnaya konu edilmeyecektir.

Örnek 1: Bir inşaat şirketinin şirket merkezi olarak kullanılmak üzere inşa etmiş olduğu bir binayı, en az iki tam yıl süre ile kullandıktan sonra satması halinde, bu satıştan doğan kazanç için istisna uygulanabilecektir. Şirketin satmak amacıyla inşa etmiş olduğu veya satın aldığı binaların satışından elde ettiği kazançlar için söz konusu istisna uygulanmayacaktır.

Örnek 2: İnşaat faaliyetinde bulunan bir şirketin satın aldığı arsayı iki tam yıl geçtikten sonra satması halinde ya da faaliyet konusu alışveriş merkezleri inşaa etmek veya kiraya vermek olan şirketin bu amaçla inşa ettiği taşınmazları iki tam yıl geçtikten sonra satması halinde, şirketin bu istisnadan yararlanması söz konusu olmayacaktır.

Örnek 3: Bir inşaat şirketinin inşa etmiş olduğu binanın bir kısmını otopark olarak, diğer bir kısmını işyeri olarak kiraya vermesi, kalan kısmını ise şirket faaliyetlerinde kullanması halinde, şirket faaliyetinde kullandığı kısmın satılmasından elde edilen kazanç istisnaya konu olabilecek, diğer kısımlar istisnadan yararlanamayacaktır.

Örnek 4: Esas faaliyeti taşınmaz ticareti ve kiralaması olmayan bir şirketin, atıl olarak dur-makta olan bir taşınmazını kiraya verdikten iki tam yıl sonra söz konusu taşınmazı satması halinde taşınmazın elden çıkarılmasından doğan kazancın istisnadan yararlanması mümkün bulunmaktadır.

Aynı şekilde, menkul kıymet ticareti ile uğraşan mükelleflerin, iştirak amaçlı olmayıp ticari amaçla elde tuttukları iştirak hisselerinin satışından elde edilen kazançlar da elde tutulma süresine bakılmaksızın istisna kapsamı dışında bulunmaktadır.

Öte yandan, menkul kıymet ticareti ile uğraşan mükelleflerin doğrudan veya dolaylı olarak diğer şirketlerin yönetimine ve ortaklık politikalarının belirlenmesine katılmak üzere edindiği ortaklık payları istisna uygulamasına konu olabilecektir.

Esas faaliyeti menkul kıymet veya taşınmaz ticareti olan kurumların ticari faaliyetleri çerçevesinde iktisap ettikleri ve ellerinde tuttukları kıymetlerin satışından elde ettikleri kazançların istisna kapsamı dışında tutulduğu açık ise de bu mükelleflerin faaliyetlerinin yürütülme-si için tahsis ettikleri taşınmazların satışından elde ettikleri kazançların istisna kapsamında değerlendirilmesi gerektiğine karar verilmiştir.

DANIŞTAY 4. DAİRE, E. 2012/1207, K.2015/6061.

Kooperatiflerin Durumu

Yapı kooperatiflerinin de önceki bölümlerde yapılan açıklamalar çerçevesinde söz konusu istisnadan yararlanabilmesi mümkündür. Ancak, istisna edilen kazancın özel bir fon hesabında tutulması, hiç bir şekilde ortaklara dağıtılmayarak kooperatif amaçları doğrultusunda kullanılması gerekmektedir.

Bu açıklamalar çerçevesinde, diğer kooperatiflerin yapacakları işlemlerden doğan kazançlar da kurumlar vergisinden istisna edilebilecektir.

İstisna uygulaması bakımından ortakların bir veya birden fazla konut veya işyeri sahibi olmasının bir önemi bulunmamaktadır. Diğer taraftan, kooperatiflerin amaçlarını gerçekleştirdikten sonra kalan fazla arsa veya konutu elden çıkarmaları halinde de doğan kazanç istisnaya konu olabilecektir.

Holding Şirketlerin Durumu

Türk Ticaret Kanunu’na göre, gayesi esas itibarıyla başka işletmelere iştirakten ibaret olan holding şirketlerin (aktiflerinde iştirak amacıyla iktisap edildiği ve elde tutulduğu ispat ve tevsik edilen iştirak hisseleri hariç olmak üzere) iştirak hisselerinin satışından doğan kazançlar için istisna uygulanması söz konusu olmayacaktır.

Bu çerçevede, şirketlerin iktisap ettikleri diğer şirketlere ait hisse senetlerini veya ortaklık paylarını, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği uyarınca “11-Menkul Kıymetler” veya “24-Mali Duran Varlıklar” gruplarındaki hesaplarda izlemeleri gerekmektedir. Kısa vadeli fiyat değişimlerinden yararlanarak kâr elde etmek amacıyla, geçici bir süre elde tutulmak üzere alınan hisse senetleri veya ortaklık payları “11-Menkul Kıymetler” grubundaki hesaplarda izlenmektedir. Holding şirketlerin söz konusu hesapta izlenmesi gereken hisse senetleri veya ortaklık paylarının bulunması halinde, bunların satışından doğan kazançlar, istisnadan yararlandırılmayacaktır. Ancak, holding şirketlerin “24-Mali Duran Varlıklar” grubundaki hesaplarda izlemesi gereken iştirak hisselerinin satışından doğan kazançların ise diğer şartların da sağlanmış olması halinde, sözü edilen istisnadan yararlanabileceği tabiidir.

Ancak, holding şirketlerin esas faaliyeti taşınmaz ticareti olmadığından bu şirketlerin aktifin-de yer alan taşınmazların satışından elde edilen kazançları dolayısıyla istisnadan yararlandırılmaları gerekmektedir.

Satışın Kurumun Mali Yapısının Güçlendirecek Mahiyette Olması

Kanun maddesinde açık şekilde belirtilmiş şartlardan olmasa da söz konusu istisnanın düzenleniş amacı gereği, istisnadan yararlanılabilmesi için yapılan satışın kurumun mali yapısını güçlendirecek mahiyette olması gerekir. Madde gerekçesinde de açık şekilde belirtildiği üzere, istisnanın temel amacı kurumların mali yapılarının güçlendirilmesinin teşviki olduğundan, ekonomik açıdan firmalara ilave imkân sağlamayan işlemler istisna kapsamı dışında kalacaktır.

Dolayısıyla, kurumların yönetimini etkileyecek şekilde birbiriyle ilişkili kişi veya kurumlar ya da aynı gruba dahil şirketler arasında yapılacak taşınmaz ve iştirak hissesi satışlarından fiktif olarak elde edilecek kazançlara istisna uygulanması söz konusu olmayacaktır.

Diğer Hususlar

Taşınmazlar ile İştirak Hisselerinin Para Karşılığı Olmaksızın Devir ve Temliki, Trampası ve Kamulaştırılması

İstisna uygulanabilmesi için taşınmazlar ile iştirak hisselerinin satılması ve bu işlemden bir kazanç elde edilerek, satan kurumun mali yapısında bir iyileşmenin olması gerekmektedir. Bu nedenle, söz konusu aktif kalemlerin para karşılığı olmaksızın devir ve temliki, trampası gibi işlemler istisna kapsamına girmemektedir.

Kat karşılığında arsa devrinde olduğu gibi, bir mal veya hakkın başka bir mal veya hak ile değiştirilmesini ifade eden trampa işlemlerinde de söz konusu istisna hükmü uygulanmayacaktır.

Bu tür kıymetlerin mevcut borçlar karşılığında rızaen veya icra yoluyla devredilmesi işlem-leri ile kamulaştırma işlemleri ise kurumların finansman olanaklarını artıracağından istisna uygulaması kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir.

Düzenleme uyarınca, satış bedelinin satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi gerektiğinden ve kamulaştırma işlemleri ile ilgili özel bir belirleme yapılmadığından, kamulaştırma işlemlerinde satış bedeline ilişkin uyuşmazlıkların maddede yer alan iki yıllık tahsil süresi içinde sonuçlandırılarak, varsa ek olarak alınan bedelin %75’inin 5/12/2017 tarihinden itibaren yapılan taşınmaz satışlarında ise %50’sinin de (geç ödeme dolayısıyla alınan faiz ve benzeri unsurlar hariç) bu süre içinde fon hesabına aktarılması şartıyla, uyuşmazlığın son bulduğu dönemde istisnadan yararlanılabilmesi mümkün bulun-maktadır.

İstisna uygulamasında, her şeyden önce satış bedelinin nakit olarak tahsil edilmesi gerekmektedir. Nakit olarak tahsil edilmese de her an nakde dönüştürülmesi kolay altın, Devlet tahvili, Hazine bonosu, Toplu Konut İdaresince çıkarılan veya Borsa İstanbul’da işlem gören hisse senetleri, tahvil ve bonolar ile de tahsil edilebilmesi mümkündür. Ancak, bu kıymetlerin en geç iki yıllık tahsil süresinin sonuna kadar nakde dönüştürülmesi gerekir.

Satış Vaadi Sözleşmesi ile Satışı Öngörülen Taşınmazların Durumu

Bazen taşınmazlar, satış vaadi sözleşmesi suretiyle ileride alım satıma konu olabilmektedir. Taşınmazlarda, mülkiyetin devri tapuya tescil ile gerçekleşeceğinden satış vaadi sözleşmeleri ile tahsil olunan bedeller dolayısıyla istisnanın uygulanması mümkün değildir.

Kaynak: TÜRMOB Kurumlar Vergisi Rehberi – 2021 Nisan
Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.

Dr. Numan Emre ERGİN
Avukat, YMM, E. Hesap Uzmanı
n.emre.ergin@hotmail.com

7 Aralık 2019 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 7194 sayılı Kanun ile hayatımıza giren vergilerden bir tanesi de Emlak Vergisi Kanunu’na monte edilen Değerli Konut Vergisi (DKV) idi. Söz konusu Kanun, ilk yayımlandığında büyük tartışmalara neden olmuş, özellikle vergi matrahının Tapu Kadastro Genel Müdürlüğü tarafından belirlenecek değere bağlanması ve Kanundaki eşiği (5 milyon TL) geçen taşınmazların değerinin tamamı üzerinden vergi alınması eleştirilmiş; bunun üzerine 20.02.2020 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 7221 sayılı Kanun ile bu eleştirileri dikkate alacak şekilde yasal değişiklik yapılmış ve Kanun’un uygulanması 1 yıl ertelenmişti. Bu erteleme nedeniyle DKV’ye ilişkin ilk beyannameler 20 Şubat 2021 tarihi sonuna kadar verilecektir. 15 Ocak 2021 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan Değerli Konut Vergisi Uygulama Genel Tebliği (Tebliğ) ile söz konusu verginin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar belirlenmiştir. Tebliğdeki açıklamalar ışığında DKV’nin detayları ise aşağıdaki gibidir.

1- Hangi taşınmazlar için Değerli Konut Vergisi ödenecek?

DKV’nin konusuna Türkiye’de bulunan mesken (konut) nitelikli taşınmazlardan bina vergi değeri 2021 yılı için 5.227.000 TL’yi aşanlar girmektedir. Emlak Vergisi Kanunu’nun 29. maddesine göre belirlenen bina vergi değeri, taşınmazın bulunduğu yerdeki belediyeden temin edilebilmektedir.

Kanunda mesken nitelikli taşınmazın tanımı yapılmamış olmakla birlikte, Tebliğde bu kavramın mesken niteliğini haiz binalar ile birden fazla bağımsız bölümden oluşan binalarda her bir bağımsız bölümü ifade edeceği ve her bir bağımsız bölümün vergilendirme açısından ayrı ayrı değerlendirileceği ifade edilmiştir.

Tebliğ, taşınmazın mesken niteliğini haiz olup olmadığı hususunun değerlendirilmesinde, taşınmazın kayıtlardaki niteliğinin yanında fiilen kullanım durumuna da bakılacağını belirtmektedir. Bu durumda, DKV uygulamasında tapu ve belediye kayıtları esas alınacak olmakla birlikte, bu kayıtlarda konut olarak gözüken taşınmazların fiiliyatta konut olarak kullanmamaları halinde DKV alınmaması gerektiğini değerlendiriyorum.

2- Değerli Konut Vergisi’nin mükellefi kimdir?

Değerli konut vergisinin mükellefi, mesken nitelikli taşınmazların maliki, varsa intifa hakkı sahibi, her ikisi de yoksa mesken nitelikli taşınmaza malik gibi tasarruf edenlerdir.

Buna göre, mesken nitelikli taşınmaza ilişkin değerli konut vergisini taşınmazın maliki öder. Mesken nitelikli taşınmaz üzerinde intifa hakkı varsa vergi, bu hakkın sahibi tarafından ödenir. Mesken nitelikli taşınmazın maliki veya intifa hakkı sahibi yoksa malik gibi tasarruf edenler vergiyi ödemekle mükelleftir. Bir mesken nitelikli taşınmaza paylı mülkiyet halinde malik olanlar, hisseleri oranında mükellef olurlar. Paylı mülkiyet durumunda, taşınmazın verginin konusuna girip girmediği tespit edilirken hissedarların payları değil, taşınmazın toplam değeri esas alınır. Ancak çıkan toplam vergiden hissedarlar payları oranında sorumlu olur. Elbirliği mülkiyette ise malikler vergiden müteselsilen sorumludurlar.

3- Değerli Konut Vergisi mükellefiyeti ne zaman başlar, ne zaman son bulur?

DKV mükellefiyeti; mesken nitelikli taşınmazın bina vergi değerinin Kanunda belirtilen ve her yıl güncellenen eşik değeri aştığı tarihi veya Emlak Vergisi Kanun’un 33. maddesinin 1-7 numaralı fıkralarında yazılı vergi değerini tadil eden sebeplerin doğması halinde bu değişikliklerin vuku bulduğu tarihi, ya da muafiyetin sona erdiği tarihi “takip eden yıldan” itibaren başlar.

Yanan, yıkılan, tamamen kullanılmaz hale gelen veya vergiye tabi iken muaflık şartlarını kazanan mesken nitelikli taşınmazlardan dolayı mükellefiyet, bu olayların vuku bulduğu tarihi takip eden “taksitten” itibaren sona erer.

Değerli konut vergisine tabi olan mesken nitelikli taşınmazların daha sonraki yıllarda bina vergi değerinin, beyannamenin verileceği yılda geçerli olan tutarın altında kalması halinde, bu durum mükellef tarafından tevsik edici belgeler ile birlikte ilgili vergi dairesine bildirilir ve bu durumda ilgili yıla ilişkin beyanname verilmez.

Tebliğ ve Kanun’daki açıklamalar uyarınca, 31 Aralık 2020 tarihi itibariyle verginin konusuna giren bir konuta sahip olanlar DKV’nin mükellefi olacaklar, ancak beyannamelerini verirken 2021 yılına ilişkin bina vergi değeri ile Kanundaki eşik değeri ve tarifeyi dikkate alacaklardır. Eğer taşınmaz 2021 yılı içerisinde elden çıkarılırsa, satıcı sattığı yıla ilişkin verginin tamamını ödeyecek, alıcı ertesi yıl vergi ödemeye başlayacaktır. Eğer alıcı, yıl geçmeden konutu tekrar elden çıkarırsa bu sefer konutu satın alan ikinci alıcı ertesi yıl mükellef olarak DKV ödeyecektir. (Bu yönü ile DKV, motorlu taşıt vergisinden farklı bir özellik sergilemektedir.)

DKV açısından vergiyi doğuran olay, 31 Aralık tarihi itibariyle konuta malik olma/intifa hakkı sahibi olma/malik gibi tasarruf etme olup verginin beyanı, tahakkuku, ödenmesi, tutarlar ertesi yılın rakamları dikkate alınarak yapılmaktadır. Diğer bir ifadeyle, DKV’nin ilişkili olduğu yıl, önceki yılsonu itibariyle konuta malik olma/intifa hakkı sahibi olma/malik gibi tasarruf etme durumlarına göre belirlenmektedir. Bu kısmın Kanun’un tedvin tarzı nedeniyle kafa karıştırıcı olduğunu ve Tebliğdeki açıklamaların da yeterince berrak olmadığını düşünüyorum.

4- Değerli Konut Vergisi’nde muaflıklar nelerdir?

Kanun’da bazı taşınmazların DKV’den muaf olduğu belirtilmiştir. Kanun her ne kadar “muaflık” dese de bunu istisna olarak adlandırmak daha doğru olur. Zira, muafiyet verginin mükellefine tanınırken, istisna verginin konusuna tanınır. Bu teknik düzeltme sonrasında Kanunda DKV’den muaf tutulan taşınmazlar aşağıdaki gibidir.

a) Genel ve özel bütçeli idarelerin, belediyelerin,üniversitelerin ve Toplu Konut İdaresi Başkanlığının maliki veya intifa hakkına sahip olduğu mesken nitelikli taşınmazlar.

b) Türkiye sınırları içinde mesken nitelikli tek taşınmazı olanlar ile birden fazla mesken nitelikli taşınmazı bulunanların, değerli konut vergisi konusuna giren en düşük değerli mesken nitelikli tek taşınmazı (intifa hakkına sahip olunması hâli dâhil). Muafiyet, kişilerin tek meskene hisse ile sahip olmaları hâlinde hisselerine ait kısım hakkında da uygulanır.

c) Yabancı devletlere ait olup elçilik ve konsolosluk olarak kullanılan mesken nitelikli taşınmazlar ile elçilerin ikametine mahsus mesken nitelikli taşınmazlar ve bunların müştemilatı (karşılıklı olmak şartıyla) ve merkezi Türkiye’de bulunan milletlerarası kuruluşlara, milletlerarası kuruluşların Türkiye’deki temsilciliklerine ait mesken nitelikli taşınmazlar.

ç) Esas faaliyet konusu bina inşası olanların işletmelerine kayıtlı bulunan ve henüz ilk satışa, devir ve temlike konu edilmemiş yeni inşa edilen mesken nitelikli taşınmazlar (arsa karşılığı inşaat işlerinde sözleşme gereği taahhüt işini üstlenen müteahhide kalan mesken nitelikli taşınmazlar dâhil). Bu taşınmazların kiraya verilmesi veya sair surette kullanılması hâllerinde muafiyet uygulanmayacaktır.

Emlak Vergisi Kanunu’nda belirtilmemekle birlikte, 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu uyarınca, “korunması gerekli taşınmaz kültür varlığıdır” kaydı konulmuş olan konutlar her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğundan, bu muafiyetin değerli konut vergisi için de uygulanması gerekir. Diğer taraftan aynı Kanun uyarınca, 2960 sayılı Boğaziçi Kanununa göre Boğaziçi Sahil Şeridi veya Öngörünüm Bölgesinde konut olarak kullanılan taşınmaz kültür varlıkları bu muafiyetten yararlanamazlar.

Değerli konut vergisine ilişkin olarak mükellefler tarafından beyan edilen hususların teyidi vergi daireleri tarafından ilgili kurum ve kuruluşlardan yapılabilir. Muafiyetten yararlanma şartlarını taşımadığı halde muafiyetten yararlanan mükellefler ile muafiyetten yararlanma şartlarını kaybetmesine rağmen durumunda meydana gelen değişikliği bildirmeyen mükelleflerden alınması gereken vergi, cezalı olarak ve gecikme faizi ile birlikte alınacaktır.

5- Değerli Konut Vergisi’nin matrahı ve oranı nedir?

Kanun DKV’nin matrahı ve oranı konusunda artan oranlı, taşınmazın değeri arttıkça daha fazla vergi ödenmesini gerektiren bir tarife belirlemiştir. Buna göre, 78 no.lu Emlak Vergisi Kanunu Genel Tebliği uyarınca 2021 yılı için aşağıdaki tarife uygulanacaktır.

Mesken nitelikli taşınmaza gerek paylı mülkiyet gerekse elbirliği mülkiyet halinde malik olunması durumunda, matrah olarak taşınmazın toplam değeri esas alınır.

6- Değerli Konut Vergisi ne zaman ve nasıl beyan edilecek?

DKV, Tebliğ ekinde yer alan 1 ve 2 numaralı Değerli Konut Vergisi Beyannamesi üzerine tarh olunacaktır. 1 no.lu beyanname tam mülkiyet, paylı mülkiyet ve intifa hakkına konu taşınmazlar için; 2 no.lu beyanname ise elbirliği mülkiyetine konu taşınmazlar için verilecektir. Birden fazla taşınmazı olup da muafiyet uygulanacak en düşük değerli konut beyannameye dahil edilmeyecek, ancak bu taşınmazlar için Tebliğ ekinde yer alan bildirim formları doldurulacak ve formlar beyanname ekinde sunulacaktır.

Mükellefler beyannamelerini, mesken nitelikli taşınmazın bulunduğu yer belediyesinden alınan bina vergi değerini (beyanname verilen yıl ve bir önceki yıla ilişkin) gösteren belgeyi eklemek suretiyle, ilgili yılın Şubat ayının 20’nci günü sonuna kadar taşınmazın bulunduğu yer vergi dairesine vereceklerdir. Beyan edilmesi gereken birden fazla değerli konut vergisine tabi mesken nitelikli taşınmaza sahip olan mükellefler (tam mülkiyet, paylı mülkiyet ve intifa hakkı sahipleri), bu taşınmazların tamamı için 1 no.lu Değerli Konut Vergisi Beyannamesini kullanarak tek beyanname vereceklerdir. Aynı beyannamede beyan edilen taşınmazların farklı vergi dairelerinin yetki alanında bulunması durumunda beyanname, mükellefçe bu taşınmazların bulunduğu yer yetkili vergi dairelerinden herhangi birine verilebilebilecektir. Elbirliği mülkiyetine konu taşınmazlara ilişkin beyanlarda, her bir taşınmaz için ayrı beyanname verilecektir. Gelir veya kurumlar vergisi yönünden mükellefiyeti bulunan mükellefler değerli konut vergisi beyannamelerini bağlı bulundukları bu vergi dairelerine vereceklerdir.

Mükellefler beyannamelerini elektronik ortamda gönderebilecekleri gibi bağımsız çalışan Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirler ile sözleşme imzalamak suretiyle e-beyanname şeklinde de verebileceklerdir. Beyannamenin elektronik ortamda verilmesi durumunda, beyannameye eklenecek bina vergi değerini gösteren belge, beyannamenin verildiği tarihi takip eden 15 gün içinde elden veya posta yoluyla ilgili vergi dairesine gönderilir.

Müteakip yıllar için mükellef tarafından aynı şekilde yıllık olarak beyanname verilmeye devam edilir. Her yıl için verilen beyannameye, beyannamenin verildiği yıl ve bir önceki yıla ilişkin bina vergi değerini gösteren belgenin eklenmesi zorunludur.

Paylı mülkiyet halinde malikler, payları için ilgili vergi dairesine münferiden beyanname vermek ve payları oranında tarh ve tahakkuk ettirilen değerli konut vergisini ödemekle mükelleftirler. Elbirliği mülkiyet halinde malik olunması durumunda mükellefler, müşterek imzalı bir beyanname verebilecekleri gibi bir mükellef tarafından münferiden de beyanname verilmesi mümkündür. Bu kapsamda münferiden beyanname verilmesi durumunda, diğer malikler de beyannamede gösterilir, bu maliklerce ayrıca beyanname verilmez. Münferiden veya müştereken verilen beyannameye maliklerin durumlarına uygun muafiyet bildirim formları (Ek 2A ve Ek 2B) eklenir.

6- Değerli Konut Vergisi ne zaman ödenecek?

Değerli konut vergisi, beyannamenin verildiği yetkili vergi dairesi tarafından yıllık olarak tarh ve tahakkuk ettirilir. Tarh ve tahakkuk ettirilen vergi, ilgili yılın Şubat ve Ağustos aylarının sonuna kadar iki eşit taksitte ödenir.

Bu durumda 2021 yılına ilişkin ilk beyanname 20 Şubat 2021 tarihi sonuna kadar verilip, beyan üzerine tahakkuk ettirilen vergi Şubat ve Ağustos aylarında iki taksit olarak ödenecektir.

Örnek: Ahmet Bey 31.12.2020 tarihi itibariyle aşağıdaki taşınmazlara sahiptir. Ahmet Bey, E taşınmazını 2021 yılı içinde satmıştır.

A taşınmazının 2021yılı bina vergi değeri, Kanun’da 2021 yılı için belirlenen eşik değerin (5.227.000 TL) altında kaldığından verginin konusuna girmemektedir. D taşınmazı işyeri olduğundan, C taşınmazı da kayıtlarda konut olarak gözükse de fiilen işyeri olarak kullanıldığından verginin konusuna girmemektedir. B, E ve F taşınmazları eşik değeri geçtiğinden verginin konusuna girmektedir. Ancak, verginin konusuna giren birden fazla taşınmazdan en düşük değerli tek mesken vergiden muaf olduğundan B taşınmazı için beyanname verilmeyecek, E taşınmazı ile F taşınmazındaki hisse (taşınmazın vergisinden hisseye düşen pay) için beyanname verilecektir. Diğer taraftan, beyannameye dahil edilmeyen B taşınmazına ilişkin olarak bildirim formu düzenlenerek beyannameye eklenecektir. Ayrıca, Ahmet Bey’in E taşınmazını 2021 yılı içinde satmış olması 2021 yılı için beyanname vermesine engel değildir. E taşınmazı için 2021 yılı beyannamesini verecek, 2022 yılında ise beyanname vermeyecektir.

Değerlendirme

Servet vergilerine ilişkin tartışmaların yeniden gündeme geldiği bu dönemde, değerli konut vergisinin uygulanmaya başlamasını önemli ve değerli buluyor, sosyal devlet ve vergide adalet adına gerekli bir adım olarak değerlendiriyorum. Bununla birlikte, bu verginin hala eleştiriye açık tarafları bulunmaktadır.

Herşeyden önce, Tapu Kadastro Genel Müdürlüğü, 2019 yılı faaliyet raporuna göre verginin ilk kanunlaştığı zaman öngörülen değerleme çalışmasına ilişkin olarak 26.5 milyon TL (TKGM bütçesinin %2’si) harcama yapmıştır. Kanun değişikliği ile bu değerleme gerekmediği için bu para boşa gitmiş oldu. Ayrıca, yapılan değerlemelere karşı açılan binlerce dava, Kanun değişikliği sonrasında konusuz kaldığı gerekçesiyle mahkemelerce sonlandırılmış, yargılama giderleri ile vekalet ücretleri de devletin sırtında yük olarak kalmıştır.

Uygulama Tebliği 15 Ocak 2021 tarihinde yayımlanmasa da Tebliğin çok daha önceki bir tarihte hazırlanıp yayıma gönderildiğini düşünüyorum. Zira, Tebliğde verilen örneklerde 2021 yılı için kullanılan artırım oranı (yeniden değerleme oranı) varsayımsal olarak açıklanmıştır. Oysa, 29 Aralık 2020 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 78 no.lu Emlak Vergisi Kanunu Genel Tebliği’nde 2021 yılına ilişkin güncel değerler yayımlanmıştı. Bu nedenle Tebliğ’in varsayımsal örneklerle yayıma girmiş olması ve Kanun’un ertelendiği 2020 yılı için açıklamalar yapması kafa karışıklıklarına neden olmuştur. Eğer bu varsayımsal açıklamalar bilinçli bir tercih değilse, Tebliği hazırlayan birim ile yayımlayan birim arasındaki bu koordinasyonsuzluk bu karışıklığa neden olmuş gibi durmaktadır.

Diğer bir konu; Kanunda her ne kadar taşınmaz malikleri verginin mükellefi olarak düzenlense de Kanun öyle bir şekilde kaleme alınmıştır ki, sanki mükellef konutun kendisi, malik de onun adına vergiyi ödeyen konumundadır. Nitekim yukarıda açıkladığımız muafiyet/istisna karmaşası bundan kaynaklanmaktadır. Ayrıca hisseli taşınmazlarda hisselerin değil de taşınmazın toplam değerinin dikkate alınması da buna işarettir. Bu durum, vergi adaleti açısından da sorunludur. Maliklerin servetlerinden (taşınmazların toplam değerinden) değil de taşınmazların tek tek değerinden yola çıkılması başka adaletsizliklere de yol açacaktır. Örneğin 4 milyon TL değerinde 10 adet konutu olan bir kişi 1 kuruş DKV ödemezken, 6 milyon TL değerinde iki adet konutu olan kişi oldukça yüksek tutarda vergi ödeyecektir.

Ayrıca, verginin matrahının ve oranlarının İdarece belirlendiği ve bilindiği, her türlü hesaplamanın İdare tarafından kolaylıkla yapılabildiği bir durumda konut sahiplerini beyanname vermek zorunda bırakmayı ekonomik bulmuyorum. En efektif vergi, en az harcama yapılarak toplanan vergidir. Bu nedenle, mükellefe beyan verdirtmek yerine, emlak vergisindeki gibi otomatik tahakkuk yapılması yöntemi seçilebilirdi. İlla bir beyanname verilmesi gerekiyorsa da gayrimenkul sermaye iratlarında uygulanan hazır beyan sistemi gibi bir yöntem uygulanabilirdi.

Değerli Konut Vergisinden elde edilen hasılat, belediyelere değil genel bütçeye aktarılacaktır. Bu verginin ayrı bir isimle düzenlenmiş olmasının arkasında yatan nedenlerden birisi bu olabilir. Yine de, söz konusu verginin mükelleflere beyanname verdirtmek yerine, belediyelerce tahsil edilerek istenilen kısmının genel bütçeye aktarılmasını sağlamak, bu vesileyle bina vergisinin işyerlerini de kapsayacak şekilde sabit bir oran yerine artan oranlı olarak düzenlemek daha etkili olabilirdi.

Bu verginin neden sadece konutlara getirildiği, bütün taşınmazları (en azından işyerlerini) da kapsamadığı ayrı bir soru işaretidir. Kanun koyucunun elbette bu yönde bir takdir yetkisi olabilir, ama sadece konut sahiplerinden vergi alınmasını adil bulmuyorum.

Değerli konut vergisi, her ne kadar Emlak Vergisi Kanunu’nda belediyeler tarafından toplanan arsa ve bina vergisinden ayrı olarak ihdas edilmiş olsa da, verginin konusu ve matrahı bina vergisiyle kesişmekte, bu vergiye ilave olarak ayrı bir isimle yeni bir vergi alınmaktadır. Dolayısıyla, ekonomik anlamda çifte vergilendirme söz konusudur. Bu durum ise Anayasa açısından problemli bir durumdur. Zira, Anayasa Mahkemesi daha önce Ek Motorlu Taşıt Vergisi alınmasını öngören bir yasal düzenlemeyi vergi yükünün araç sahipleri aleyhine ağırlaştırıldığı, diğer vergi mükelleflerine yansıtılmadığı; bu durumun, vergi yükünün dengeli, adil, ölçülü ve eşit dağılımını engelleyerek Anayasa’nın 73. maddesinde öngörülen vergilendirme ilkelerine aykırılık oluşturduğu gerekçesiyle iptal etmiştir. Avrupa İnsan Hakları Mahkemesinin içtihatları incelendiğinde ise söz konusu verginin her yıl ve aynı konuda alınan emlak vergisine ilaveten alınacak olması, verginin konusunun yıllık gelirden değil de varlıktan alınıyor olması ve vergi tutarının varlıktan elde edilen gelirle kıyaslandığında malvarlığı üzerinde aşırı bir külfet yaratması halinde mülkiyet hakkının ihlal ettiği ileri sürülebilir.

Sözün özü: Vergi koymak, yap boz oyuncak değildir.

Kaynak: Dr. Numan Emre ERGİN, Avukat, YMM, E. Hesap Uzmanı. İçerik, Sayın Numan Emre ERGİN’in Dunya.com’daki Perspektif isimi köşesinden Yazarın ve Dunya.com’un sahibi olan şirketin özel izni ile yayınlanmıştır. Yazının tüm hakları ve sorumluluğu yazara ve Dunya.com’a aittir.
Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.

YAZARIN DİĞER YAZILARI

Matrah artırımı taksitleri ödenmezse vergi dokunulmazlığı kalkar mı? (12.01.2021)

Sermaye kaybı ve borca batıklığa ilişkin yeni düzenlemeler (04.01.2021)

Pandemi, gelir dağılımındaki bozulma ve dayanışma vergisi (28.12.2020)

Asgari ücretin vergiden istisna edilmesi çözüm mü? (21.12.2020)

Hukukçular hukuk reformuna inanıyor mu? (15.12.2020)

Vergide uzlaşma müessesi ve yapılandırmadaki uzlaşma haksızlığı (10.12.2020)

İştirak tasfiye zararının vergisel sonuçları nedir? (7.12.2020)

Tasfiye payı nedir? Nasıl vergilendirilir? (30.11.2020)

Devlet mükellefe faiz öder mi? (23.11.2020)

10 soruda 7256 Sayılı Kanun kapsamında yapılandırma (18.11.2020)

Fabrika ayarlarına dönüş: Ekonomik ve hukuki reform, acı reçete (16.11.2020)

Sosyal medya şirketlerine kesilen cezalar ve vergi (09.11.2020)

Hisse geri alımlarının vergilendirilmesine ilişkin tartışmalar ve önerimiz (07.11.2020)

Şirketin kendi hisselerini geri satın alması kâr dağıtımı mıdır? (2) (27.10.2020)

Şirketin kendi hisselerini geri satın alması kâr dağıtımı mıdır? (1) (26.10.2020)

Torba yasa Meclis’te, yapılandırma nerede? (19.10.2020)

Yatırımcının yeni kamburu: Ek mali yükümlülük (12.10.2020)

Taşınmaz kirası mı, işletme hakkı kirası mı? (6.10.2020)

Zaman aşımına uğrayan kâr paylarının vergilendirilmesinde mükerrerlik var mı? (28.09.2020)

Online reklam hizmetlerinde stopaj bilmecesi (22.09.2020)

Hukuk belirsizlik kaldırmaz (16.09.2020)

Maliye, yurt dışında parası olanların peşinde, ya gurbetçiler? (14.09.2020)

Vergiye uyumlu mükellefler cezalandırılıyor mu? (07.09.2020)

Binek otomobilde ÖTV artışı, özel okul ücretlerinde KDV indirimi (02.09.2020)

Transfer fiyatlandırması raporlamasında yeni dönem (31.08.2020)

KDV ve iş yeri kira stopaj oranı indiriminde son durum (27.08.2020)

İkinci el motorlu taşıt satışında yeni dönem (24.08.2020)

Maliyeden bayram hediyesi: KDV ve stopaj indirimi, ama kime? (21.08.2020)

Ar-Ge teşviğinde vergi indirimi kısıtlanıyor mu (17.08.2020)

Spor kulüplerinin yeni sporcu sözleşmelerindeki vergisel riski  (10.08.2020)

Uçtu uçtu altın uçtu! Ya vergisi? (07.08.2020)

Anayasa Mahkemesi’nin VTR kararı (30.7.2020)

Erken seçim, aday tartışmaları ve cumhurbaşkanı seçimindeki Anayasal boşluk
(27.7.2020)

Yurt dışındaki taşınmaz ve iştirak satışları vergiden istisna mı? (25.7.2020)

Gayrimenkul ve iştirak satış kazancı istisnası – 3 (22.7.2020)

Gayrimenkul ve iştirak satış kazancı istisnası – 2 (17.7.2020)

Mali yapıyı güçlendirmede vergisel bir teşvik: gayrimenkul ve iştirak satış kazancı istisnası (16.7.2020)

Sezonluk ev kiralayanlar: Vergi sürpriziyle karşılaşmayın! (13.7.2020)

Pandemi, maliye politikası ve vergi barışı

Şirket kuruluşunda sicilde imza zorunluluğu değiştirilmelidir.

Köprüden önce son çıkış: Varlık Barışı

Kamu özel iş birliğine şeffaf bir alternatif: Altyapı Gayrimenkul Yatırım Ortaklığı

Gayrimenkul yatırımında avantajlı bir yöntem: Gayrimenkul Yatırım Fonu

Gayrimenkulde rant vergisi

Gayrimenkul piyasası hareketleniyor ama vergiye dikkat!

KVKK kararlarının yargı denetimi

Kişisel verilerin korunması ve ateş ölçümü

İnternetten otomobil satanların dikkatine

Makam aracı sadece özel sektörde mi ücrettir?

Makam aracı ücret midir?

Şirket araçlarına vergi ayarı

ABD’nin dijital hizmet vergisi misillemesi ve Türkiye

Sanat ve icat vergisi

Altın: Elma dersem çık, armut dersem çıkma!

2- TİCARET ŞİRKETLERİNE KONULAN SERMAYENİN ÖZELLİKLERİ NELERDİR?
2.1- Her ortak, usulüne göre düzenlenmiş ve imza edilmiş şirket sözleşmesiyle koymayı taahhüt ettiği sermayeden dolayı şirkete karşı borçludur.
2.2- Şirket sözleşmesinde veya esas sözleşmede bilirkişi tarafından belirlenen değerleriyle yer alan taşınmazlar tapuya şerh verildiği, fikrî mülkiyet hakları ile diğer değerler, varsa özel sicillerine, bu hüküm uyarınca kaydedildikleri ve taşınırlar güvenilir bir kişiye tevdi edildikleri takdirde ayni sermaye kabul olunur. Özel sicile yapılan kayıt iyi niyeti kaldırır.
2.3- Sermaye olarak taşınmaz mülkiyeti veya taşınmaz üzerinde var olan veya kurulacak olan ayni bir hakkın konulması borcunu içeren şirket sözleşmesi hükümleri, resmî şekil aranmaksızın geçerlidir.
2.4- Paradan başka ekonomik bir değer veya bir taşınırın sermaye olarak konulmasının borçlanılması hâlinde şirket, tüzel kişilik kazandığı andan itibaren bunlar üzerinde malik sıfatıyla doğrudan tasarruf edebilir.
2.5- Taşınmaz mülkiyetinin veya diğer ayni bir hakkın sermaye olarak konulması hâlinde, şirketin bunlar üzerinde tasarruf edebilmesi için tapu siciline tescil gereklidir.
2.6- Mülkiyet ve diğer ayni hakların tapu siciline tescili istemi ile diğer sicillere yapılacak tescillerle ilgili bildirimler, ticaret sicili müdürü tarafından, ilgili sicile resen ve hemen yapılır. Şirketin tek taraflı istemde bulunabilme hakkı saklıdır.
2.7- Şirket, her ortağın sermaye koyma borcunu yerine getirmesini isteyebileceği ve dava edebileceği gibi, yerine getirmede gecikme sebebiyle uğradığı zararın tazminini de isteyebilir. Tazminat istemi için ihtar şarttır. Şahıs şirketlerinde bu davayı ortaklar da açabilir.
2.8- Ortaklarca, sermaye olarak konulması taahhüt edilen hakların korunması için, kurucular tarafından ortaklar aleyhine ihtiyati tedbir istenebilir. Tedbir üzerine açılacak davalar için, Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununda öngörülen süre ancak şirketin tescil ve ilanı tarihinden itibaren işlemeye başlar.

Kaynak: Türk Ticaret Kanunu

Yasal Uyarı: Bu yazıdaki bilgiler sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen bilgilerden yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgilerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.

***Bu Kanunda, kollektif ile komandit şirket şahıs; anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirket sermaye şirketi sayılır.

2- TİCARET ŞİRKETLERİ TÜZEL KİŞİLİK MİDİR?
Ticaret şirketleri tüzel kişiliği haizdir. Ticaret şirketleri, Türk Medenî Kanununun 48’inci maddesi çerçevesinde bütün haklardan yararlanabilir ve borçları üstlenebilirler. Bu husustaki kanuni istisnalar saklıdır.

3- TİCARET ŞİRKETLERİ HAKKINDA HANGİ KANUN VE HÜKÜMLERİ UYGULANIR?
Her şirket türüne özgü hükümler saklı kalmak şartıyla, Türk Medenî Kanununun tüzel kişilere ilişkin genel hükümleri ile bu Kısımda hüküm bulunmayan hususlarda Türk Borçlar Kanununun adi şirkete dair hükümleri her şirket türünün niteliğine uygun olduğu oranda, ticaret şirketleri hakkında da uygulanır.

***Kanunun 307’nci maddesinin ikinci, 342’nci maddesinin birinci ve 581’inci maddesinin birinci fıkra hükümleri saklıdır.

Kaynak: Türk Ticaret Kanunu

Yasal Uyarı: Bu yazıdaki bilgiler sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen bilgilerden yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgilerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.

Konu: Yurt dışından finansal kiralama kapsamında hava aracı ve menkul mal kiralanması.

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Fransa’da kurulu bir banka olan ve Fransız kanunlarına göre bankacılık faaliyetlerini gerçekleştirmek üzere gerekli lisansa sahip xxx’nin İtalya’da şubesi bulunduğu, xxx’nin bu şube üzerinden İtalya mukimi xxx adlı şirketin %100 payına sahip olduğu, xxx Finance şirketinin ise finansal kiralama faaliyeti gerçekleştirme yetkisine sahip bir kuruluş olarak faaliyet gösterdiği ve Türk vergi mükelleflerine hava araçları da dâhil olmak üzere menkul malların finansal kiralaması hizmetini vereceği; xxx Finance ile finansal kiralama işlemi yapacak Türk vergi mükelleflerinin finansal kiralama bedelini xxx Finance’a ödeyeceği belirtilerek, verilen finansal kiralama hizmeti karşılığında Türk vergi mükelleflerinden alınacak tutarın vergilendirilmesi hususunda bilgi talep edilmektedir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3’üncü maddesinin ikinci fıkrasında, Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye’de bulunmayanların, dar mükellefiyet esasında, sadece Türkiye’de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği; 3’üncü fıkrasının (ç) bendinde taşınır ve taşınmazlar ile hakların Türkiye’de kiralanmasından elde edilen iratların da dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturduğu; 4 üncü fıkrasında bu maddede belirtilen kazanç ve iratlar ile gelir unsurlarının Türkiye’de elde edilmesi ve Türkiye’de daimi temsilci bulundurulması konularında 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun ilgili hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Gelir Vergisi Kanununun 70/8’inci maddesi gereğince motorlu nakil ve cer vasıtaları, her türlü motorlu araç, makine ve tesisat ile bunların eklentilerinin sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır.

Kurumlar Vergisi Kanununun 30’uncu maddesinin birinci fıkrasında, dar mükellefiyete tâbi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dâhil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmış; aynı fıkranın (c) bendinde ise gayrimenkul sermaye iratları sayılmış olup 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu kapsamındaki faaliyetlerden sağlanacak gayrimenkul sermaye iratlarından (2009/14593 sayılı BKK ile) %1, diğerlerinden (2009/14593 sayılı BKK ile) %20 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı kararlaştırılmıştır.

Ayrıca 13.12.2012 tarihinde yürürlüğe giren 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktöring ve Finansman Şirketleri Kanununun 52’nci maddesi ile 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu yürürlükten kaldırılmış olup mezkûr maddenin 2’nci fıkrası hükmüne göre diğer kanunlarda 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununa yapılan atıflar 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktöring ve Finansman Şirketleri Kanununun ilgili maddelerine yapılmış sayılır. 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktöring ve Finansman Şirketleri Kanununun 2’nci maddesinin birinci fıkrasında Türkiye’de kurulu finansal kiralama, faktöring ve finansman şirketlerinin bu kanuna tabi olduğu, aynı maddenin beşinci fıkrasında ise yolcu ve yük taşıma faaliyetinde bulunan hava yolu şirketlerine hava taşıma araçlarının, motorlarının ve bunların aksam ve parçalarının; kurulu bulunulan ülke mevzuatına göre bunları kiralama yetkisini haiz olan şirket, kuruluş ve finansal kiralama şirketleri tarafından, finansal kiralama sözleşmesine dayalı olarak en az iki yıl süreyle yurt dışından kiralanması işlemlerinin bu kanun kapsamında finansal kiralama olarak değerlendirileceği hükme bağlanmıştır.

Diğer taraftan, Türkiye Cumhuriyeti ile İtalya Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması 01.01.1994 tarihinden itibaren uygulanmaktadır.

İtalya mukimi xxx tarafından Türkiye mukimi vergi mükelleflerine hava taşıtı veya makine ve teçhizatın finansal kiralanması karşılığında elde edilecek gelirlerin Anlaşma’nın bir örneği ekli 12 nci maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir.

Söz konusu Anlaşmanın 12 nci maddesinin 1, 2 ve 3’üncü fıkraları;
“1. Bir Akit Devlette doğan ve diğer Akit Devletin bir mukimine ödenen gayrimaddi hak bedelleri, bu diğer Devlette vergilendirilebilir.
2. Bununla beraber, söz konusu gayrimaddi hak bedelleri elde edildikleri Akit Devlette ve o Devletin mevzuatına göre de vergilendirilebilir; ancak, gayrimaddi hak bedeli elde eden kişi gayrimaddi hak bedelinin gerçek lehdarı ise, bu şekilde alınacak vergi, gayrimaddi hak bedelinin gayrisafi tutarının yüzde 10’unu aşmayacaktır.
3. Bu maddede kullanılan “gayrimaddi hak bedelleri” terimi, sinema filmleri, radyo televizyon yayınlarında kullanılan filmler ve bantlar dahil olmak üzere edebi, artistik veya bilimsel her çeşit telif hakkının veya her çeşit patentin, alametifarikanın, desen veya modelin, planın, gizli formül veya üretim yönteminin veya sınai, ticari, bilimsel tecrübeye dayalı bilgi birikiminin kullanma imtiyazı kullanma hakkı veya satışı ile sınai, ticari, bilimsel teçhizatın kullanma imtiyazı, kullanma hakkı veya satışı ile sınai, ticari, bilimsel teçhizatın kullanma imtiyazı veya kullanma hakkı karşılığında ödenen her türlü bedelleri kapsar.”
hükümlerini öngörmektedir.

Bu hükümlere göre, hava taşıtı veya makine ve teçhizatın finansal kiralanması karşılığında İtalya mukimi firmanıza yapılan ödemelerin anlaşma hükümleri çerçevesinde gayrimaddi hak bedeli olarak değerlendirilmesi ve Türkiye’de doğan ve İtalya mukimi firmanıza yapılan bu ödemelerin gayrisafi tutarı üzerinden anılan Anlaşmanın 12’nci maddesinin ikinci fıkrası gereğince Türkiye’de yüzde 10 oranını aşmayacak şekilde vergi kesintisi yapılması gerekmektedir. Ancak söz konusu ödemelere iç mevzuatımızda daha düşük bir oranın uygulanması halinde iç mevzuatımızda belirlenen bu düşük oranın uygulanacağı tabiidir.

Ancak, söz konusu gayrimaddi hak bedelinin Türkiye’de bulunan bir iş yeri veya sabit yer vasıtasıyla elde edilmesi ve söz konusu bedelin ödendiği hak veya varlık ile bu iş yeri veya sabit yer arasında etkin bir bağ bulunması durumunda vergileme, 12’nci maddenin ikinci fıkrasında belirtilen yüzde 10 vergi oranı dikkate alınarak değil, Türkiye’de iç mevzuat hükümlerimiz çerçevesinde yapılacaktır.

Diğer taraftan, söz konusu Anlaşma’nın “Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi’ne ilişkin 23’üncü maddesinde;
“…

4. İtalya yönünden;
Bir İtalya mukimi, Türkiye’de vergilendirilebilir bir gelir unsuru elde ettiğinde, İtalya, söz konusu gelir unsuruna uygulanacak bu Anlaşmanın 2 nci maddesinde sayılan gelir vergilerinin belirlenmesinde, bu Anlaşmanın özel hükümleri aksini öngörmedikçe, söz konusu gelir unsurları üzerinden alınan vergileri de kapsama alabilir.

Böyle bir durumda, İtalya Türkiye’de ödenen gelir vergisini mahsup edecek; ancak bu mahsup, söz konusu gelir unsurları üzerinden gelir unsurlarının toplanması sonucu alınabilecek İtalyan vergisi miktarını aşmayacaktır.

Bununla birlikte, gelir unsurları İtalya’da, İtalyan vergi mevzuatı uyarınca, lehdarın talebi ile nihai tevkifat vergisine tabi tutulduğunda, bahsedilen vergi için hiç bir mahsup hakkı verilmeyecektir.

5. Bu maddenin ikinci ve üçüncü fıkralarının amaçları yönünden, bir Akit Devlette doğan ticari kazançlar, temettüler, faiz veya gayrimaddi hak bedelleri üzerindeki vergiler, bu Devletin mevzuatı uyarınca indirime veya istisnaya tabi tutulduğunda, söz konusu verginin aşağıdaki oranları aşmayacak şekilde ödendiği kabul edilerek indirilecek veya mahsup edilecektir:

a) 7’nci maddede belirtilen ticari kazançlar için %36;
b) 10’uncu maddede belirtilen temettülerin gayrisafi tutarları için %15;
c) 11’nci maddede belirtilen faizlerin gayrisafi tutarının %15;
d) 12’nci maddede belirtilen gayrimaddi hak bedellerinin gayrisafi tutarının %10’u.”
hükümleri yer almaktadır.

Anlaşma hükümlerine göre Türkiye’de vergi ödenmesi durumunda ödenen bu vergiler, söz konusu maddenin üçüncü fıkrası çerçevesinde İtalya’da hesaplanacak vergiden mahsup edilebilecektir.

Ayrıca, Anlaşma’nın 23’üncü maddesinin dördüncü fıkrası uyarınca, söz konusu gayrimaddi hak bedelleri üzerinden alınacak vergilerin, iç mevzuatımız uyarınca indirime veya istisnaya tabi olması durumunda İtalya’da ödenecek vergilerden mahsup edilecek vergi tutarı, ödemeye konu gayrimaddi hak bedellerinin gayrisafi tutarının %10′ unu aşmayacak şekilde hesaplanacaktır.

Bununla birlikte, söz konusu kiralamanın 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktöring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında yolcu ve yük taşıma faaliyetinde bulunan hava yolu şirketlerine hava taşıma araçlarının ve bunların aksam ve parçalarının kiralanması şeklinde gerçekleştirilmesi halinde, hava taşıtları dâhil menkul malların finansal kiralanması karşılığında İtalya mukimi firmanıza yapılan ve iç mevzuatımıza göre gayrimenkul sermaye iradı niteliğindeki ödemeler üzerinden,  %1 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir.

Kaynak: İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı
8 Temmuz 2014 Tarih ve 62030549-125[30-2013/415]-1834 Sayılı Özelge

Yasal Uyarı: Bu yazıdaki bilgiler sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen bilgilerden yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgilerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.

***Bir şirket, bölünme yoluyla, malvarlığının bölümlerini yeni kurulacak şirketlere devredecekse, yönetim organı bir bölünme planı düzenler.

***Hem bölünme sözleşmesinin hem de bölünme planının yazılı şekilde yapılması ve bunların genel kurul tarafından 173’üncü madde hükümlerine göre onaylanması şarttır.

2- BÖLÜNME SÖZLEŞMESİ VE BÖLÜNME PLANININ İÇERİĞİNDE NELER BULUNUR?
Bölünme sözleşmesi ve bölünme planı özellikle;
2.1- Bölünmeye katılan şirketlerin ticaret unvanlarını, merkezlerini ve türlerini,
2.2- Aktif ve pasif malvarlığı konularının devir amacıyla bölümlere ayrılmasını ve tahsisini; açık tanımlamayla, bu bölümlere ilişkin envanteri; taşınmazları, kıymetli evrakı ve maddi olmayan malvarlığını teker teker gösteren listeyi,
2.3- Payların değişim oranını ve gereğinde ödenecek denkleştirme tutarını ve devreden şirketin ortaklarının, devralan şirketteki ortaklık haklarına ilişkin açıklamaları,
2.4- Devralan şirketin; intifa senedi, oydan yoksun pay ve özel hak sahiplerine tahsis ettiği hakları,
2.5- Şirket paylarının değişim tarzlarını,
2.6- Şirket paylarının bilanço kârına hangi tarihten itibaren hak kazanacaklarını ve bu istem hakkının özelliklerini,
2.7- Devreden şirketin işlemlerinin hangi tarihten itibaren devralan şirketin hesabına yapılmış kabul edildiğini,
2.8- Yönetim organlarının üyelerine, müdürlere, yönetim hakkına sahip kişilere ve denetçilere tanınan özel menfaatleri,
2.9- Bölünme sonucu devralan şirketlere geçen iş ilişkilerinin listesini,
içerir.

3- BÖLÜNME DIŞINDA KALAN MALVARLIĞI NE YAPILIR?
Bölünme sözleşmesinde veya bölünme planında tahsisi yapılmayan malvarlığı konuları üzerinde;
3.1- Tam bölünmede, devralan tüm şirketlerin, bölünme sözleşmesi veya planına göre kendilerine geçen net aktif malvarlığının oranına göre, devralan tüm şirketlere paylı mülkiyet hakkı düşer.
3.2- Kısmi bölünmede söz konusu malvarlığı, devreden şirkette kalır.

***Birinci fıkra hükmü kıyas yoluyla alacaklara ve maddi olmayan malvarlığı haklarına da uygulanır.

***Tam bölünmeye katılan şirketler, bölünme sözleşmesi veya bölünme planına göre herhangi bir şirkete tahsis edilmeyen borçlardan müteselsilen sorumludurlar.

Kaynak: Türk Ticaret Kanunu

Yasal Uyarı: Bu yazıdaki bilgiler sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen bilgilerden yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgilerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.