Matrah artıran mükellefler – Muhasebe News

Matrah artırımında Maliye’den mükellefe oran çelmesi

MuhasebeNews — Tue, 31 Aug 2021 01:00:14 +0000

Dr. Numan Emre ERGİN
Avukat, YMM, E. Hesap Uzmanı
n.emre.ergin@hotmail.com

Bugünlerde mükelleflerin gündeminde yer alan en önemli konuların başında yapılandırma (af) başvuruları gelmektedir. Başvurular 31 Ağustos2021’da son bulmaktaydı, ancak 27 Ağustos 2021 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan 4420 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile başvuru süreleri ile ilk taksit ödeme süreleri bir ay uzatıldı. Bu durumda başvurular 30 Eylül 2021 sonuna, sosyal güvenlik alacakları dışındaki alacaklarda ilk taksit ödemeleri 1 Kasım 2021 (31 Ekim 2021 tarihi pazar gününe denk geldiğinden) tarihi sonuna kadar uzatılmış oldu. Burada, uzatılan ödeme süresinin sadece ilk taksit için olduğunu, diğer taksitlerde uzamanın söz konusu olmadığı uyarısını yapayım. Bu uzatmayı, Anton Çehov’un “Eğer ilk sahnede duvarda bir silah asılıysa, oyunun sonunda mutlaka patlar.” sözünü “Eğer Kanunda bir konuda uzatma yetkisi varsa, süre sonunda mutlaka uzatılır.” olarak vergi literatürüne uyarlayayım. Diğer taraftan, bu seferki uzatmanın son güne bırakılmadan birkaç gün önce yapılmış olmasını da takdirle karşılıyorum.

Bu güzel haberi paylaştıktan sonra, 7326 sayılı Kanun ile düzenlenen matrah artırımına ilişkin uygulamada yaşanan bir sorunu ve Maliyenin haksız olduğunu düşündüğüm uygulamasını paylaşmak istiyorum. Kanun’un matrah artırımına ilişkin hükümlerine göre, gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri vermiş oldukları yıllık beyannamelerinde (ihtirazi kayıtla verilenler dâhil) vergiye esas alınan matrahlarını, 2016 takvim yılı için %35, 2017 takvim yılı için %30, 2018 takvim yılı için %25, 2019 takvim yılı için %20, 2020 takvim yılı için %15 oranından az olmamak üzere artırırlar. Artırılan matrahlar, %20 oranında vergilendirilir ve üzerinden ayrıca herhangi bir vergi alınmaz. Ancak, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, artırımda bulunmak istedikleri yıla ait yıllık beyannamelerini kanuni sürelerinde vermiş, bu vergi türlerinden tahakkuk eden vergilerini süresinde ödemiş ve bu vergi türleri için bu Kanunun 2’nci ve 3’üncü madde hükümlerinden yararlanmamış olmaları şartıyla artırılan matrahları %15 oranında vergilendirilir. Bu ifadeleri aynen Kanundan aktardım. Kanunun 2 ve 3. maddeleri, kesinleşmiş alacaklar ile kesinleşmemiş ve dava aşamasındaki alacakların yapılandırılmasına ilişkin hükümleri içeren maddelerdir.

7326 sayılı Kanun’a ilişkin Tebliğ’in V.C.3 kısmında konuyla ilgili olarak aşağıdaki açıklamalarda bulunulmuştur.

“Öte yandan, matrah artırımında bulunmak istedikleri yıllara ilişkin yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannamelerini kanuni süresinde vermiş ve bu beyannameler üzerinden anılan beyannamelere ilişkin damga vergisi de dâhil olmak üzere tahakkuk eden vergilerin tamamını süresinde ödemiş bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, bu vergi türlerine ilişkin olarak herhangi bir dönem için 7326 sayılı Kanunun 2 nci ve 3 üncü maddeleri hükümlerinden yararlanmamış olmaları şartıyla, Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrası hükmüne göre artırdıkları matrahlara %20 yerine %15 vergi oranı uygulanmak suretiyle ödenecek vergi tutarı hesaplanacaktır. %15 oranının belirlenmesinde, maddede öngörülen şartların her yıl için ayrı ayrı dikkate alınması gerekmektedir.

Örneğin, 2016 yılına ilişkin olarak matrah artırımında bulunan kurumlar vergisi mükellefinin bu döneme ilişkin kurumlar vergisi beyannamesini süresinde verip, beyanname üzerinden tahakkuk eden kurumlar vergisini süresinde ödemesi hâlinde, bu vergi türü için diğer dönemler de dâhil olmak üzere 7326 sayılı Kanunun 2 nci ve 3 üncü maddeleri hükümlerinden yararlanmamış olması şartıyla, bu mükellef, matrah artırım tutarı üzerinden %15 oranında vergilendirilecektir. Söz konusu mükellefin anılan döneme ilişkin olarak daha sonra pişmanlık hükümlerine göre veya kendiliğinden düzeltme beyannamesi vermesi de artırılan matraha %15 oranının uygulanmasına engel teşkil etmeyecektir.”

Tebliğ düzenlemesinin iki açıdan mükelleflerin haklarını kısıtladığını ve hukuka aykırı olduğunu düşünüyorum. İlk olarak artırılan matraha düşük vergi oranı uygulanması için Kanunda sadece artırımda bulunulan vergi türlerinin süresinde ödenmesi şartı getirilmişken, Tebliğ ile bunun ötesine geçilip damga vergisi de eklenmiştir. Bu durum Kanunda olmayan bir şartın idari düzenleme ile getirilmesi olup açıkça verginin kanuniliği ilkesine aykırıdır. Matrahın çıkmadığı durumlarda verilen beyannameler nedeniyle damga vergisi tahakkuk ettirilmektedir. Bazen bu verginin ödenmesi unutulabilmekte, bu dikkatsizlik nedeniyle birkaç liralık bir damga vergisi için mükellefler çok yüksek tutarlardaki vergisel imkanlardan mahrum kalabilmektedir. Geçmişte vergiye uyumlu mükelleflerin bu nedenle vergi indiriminden yararlanamamaları nedeniyle, Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 121. maddesinde değişiklik yapılmak durumunda kalınmıştı. Şimdi ise Kanunda bir sınırlama olmamasına rağmen Maliye mükelleflerin hakkını sınırlamaktadır.

Tebliğ ile getirilen ikinci sınırlama ise Kanunun 2. ve 3. maddesi kapsamında kesinleşmiş alacaklar ile kesinleşmemiş ve dava safhasındaki alacakların yapılandırılmasına ilişkin bir başvurunun sadece artırım yapılan yıl değil, herhangi bir yıl için yapılmış olması halinde, artırılan matraha düşük oranın (%15) uygulanmayacağının söylenmiş olmasıdır. Örneğin 2018 yılında incelenmiş ve bu inceleme nedeniyle tahakkuk eden vergi ile kesilen cezalara karşı dava açan bir mükellef, 2020 yılı için matrah artırımında bulunmuşsa, davasından feragat edip yapılandırmaya başvurursa Tebliğe göre artırdığı matrah üzerinden %15 değil, %20 oranına göre vergi hesaplanacaktır.

Kanundaki düzenleme, %15 oranının uygulanacağı halleri sayarken cümleye “aynı yıla ait” ifadesiyle başlarken, yani söz konusu üç şartın (beyan, ödeme ve yapılandırmaya başvurmama) aynı yıla ait vergiler için olmasını belirtirken, Tebliğ yapılandırmaya başvurmama şartını genişleterek “herhangi bir yıl” olarak belirtmiştir. Tebliğin bu düzenlemesinin, tıpkı yukarıda olduğu gibi verginin kanuniliği ilkesine aykırı olduğunu düşünüyorum. Kanunda bakanlığa oran konusunda bu yönde belirleme yapma yetkisi verilmemiştir. Özetle, kanunla verilen bir hak idari bir düzenleme ile sınırlandırılmakta olup bu durum hukuka aykırıdır. Anayasa Mahkemesi, çok yakın bir tarihte verdiği ve 5 Mart 2021 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan 3.11.2020 tarihli ve 2016/3675 başvuru numaralı kararında, kanunla getirilen bir hakkın (istisnanın) idari düzenleme ile kısıtlanmasının mülkiyet hakkını ihlal ettiğine içtihat etmişti. Burada da benzer bir durumla karşı karşıyayız.

Konuya ilişkin olarak kanundaki “aynı yıla ait” ifadesinin sadece ilk şart olan beyannameye ilişkin mi olduğu, diğer şartları (ödeme ve yapılandırmaya başvurmama) da kapsayıp kapsamadığı konusunda açıklık olmadığı ve bir yorum gerektirdiği iddia edilse bile kanundaki hüküm yorum yoluyla genişletilemez. En azından evrensel yorum ilkeleri vergi hukuku açısından bu kadar geniş yorumlamaya engeldir. Birçok yazımda belirttiğim gibi, normlar yorumlanırken vergilendirmeye ilişkin olarak dar yorum yapılır. Vergilendirmemek asıl, vergilendirmek istisnadır ve istisnalar her zaman dar yorumlanır. Tebliğde bu genişletici yorumun ikinci şart olan ödeme için yapılmayıp, üçüncü şart olan yapılandırmaya başvurmama için yapılmış olması Tebliğ’in kendi içinde tutarsızlığa yol açmaktadır.

Matrah artıran mükelleflerden yukarıda durumda olanlar varsa başvurularını %15 oranını uygulayarak yapmalarını, vergi dairesinin başvuruyu %20 oranını esas alarak işlem tesis etmesi halinde bu işlemi yargıya taşımalarını tavsiye ediyorum. Söz konusu davanın açılması yapılandırma başvurusu yapmaya engel teşkil etmeyecektir, zira burada vergi dairesinin matrah artırımına ilişkin işlemi dava konusu edilmektedir. Mevcut ihtilafları sonlandırmak için bir taraftan kanun çıkarılırken, diğer taraftan yeni ihtilaflar yaratacak düzenlemeler yapılması tatsız bir ironi olsa gerek…

Sözün özü: Mevla’nın verdiğini kuldan esirgeme.

Kaynak: Dr. Numan Emre ERGİN, Avukat, YMM, E. Hesap Uzmanı. İçerik, Sayın Numan Emre ERGİN’in Dunya.com’daki Perspektif isimi köşesinden Yazarın ve Dunya.com’un sahibi olan şirketin özel izni ile yayınlanmıştır. Yazının tüm hakları ve sorumluluğu yazara ve Dunya.com’a aittir.
Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.

YAZARIN DİĞER YAZILARI

Yangın, sel ve vergi (23.08.2021)

Uluslararası vergilendirmede kartlar yeniden dağıtılıyor (02.08.2021)

Maliye gerçek (gizli) ortakların peşinde (26.07.2021)

Aftan yararlanma zımnen kabul müdür? (12.07.2021)

Kentsel dönüşümde tapu harcı bilmecesine son! (06.07.2021)

Karşı vekalet ücreti BSMV’ye tabi midir? (21.06.2021)

Matrah artıran mükellefler dokunulmaz mı? (14.06.2021)

Finansman gider kısıtlamasında son durum ve sorunlar (31.05.2021)

Af, yeniden! (24.05.2021)

Evde ürettiği malları internetten satanlara vergi muafiyeti (17.05.2021)

Çek ibraz ve alkol yasağı, MASAK’ın kripto düzenlemesi ile sosyal ağ temsilcisi (03.05.2021)

Özel iletişim vergisi gider yazılabilir mi? (26.04.2021)

Merkez Bankası’nın kripto düzenlemesi: Yassak hemşerim! (19.04.2021)

Avukatların KDV ile imtihanı (12.04.2021)

Maliye ölümü gösterdi, sıtmaya razı etti (05.04.2021)

Finansman gider kısıtlamasında detaylar netleşiyor, ama…(01.04.2021)

Hukuk ve ekonomi reformu paketlerinde vergi (22.03.2021)

Beyaz yakalılar: Gelir vergisi beyannamesini unutmayın! (15.03.2021)

Kar Dağıtmama Stopajı (08.03.2021)

Tevkif edin şu KaDeVe’yi! (01.03.2021)

İzaha davete özel esaslara alma yetkisi (23.02.2021)

Sosyal medya fenomenlerinin ve Youtuberların vergilendirilmesi (15.02.2021)

İnşaat sektörüne ve yabancı kaynak kullananlara vergi sürprizi (08.02.2021)

İletişime bindirim, kentsel dönüşüme indirim (01.02.2021)

Sorularla Değerli Konut Vergisi (28.01.2021)

Matrah artırımı taksitleri ödenmezse vergi dokunulmazlığı kalkar mı? (12.01.2021)

Sermaye kaybı ve borca batıklığa ilişkin yeni düzenlemeler (04.01.2021)

Pandemi, gelir dağılımındaki bozulma ve dayanışma vergisi (28.12.2020)

Asgari ücretin vergiden istisna edilmesi çözüm mü? (21.12.2020)

Hukukçular hukuk reformuna inanıyor mu? (15.12.2020)

Vergide uzlaşma müessesi ve yapılandırmadaki uzlaşma haksızlığı (10.12.2020)

İştirak tasfiye zararının vergisel sonuçları nedir? (7.12.2020)

Tasfiye payı nedir? Nasıl vergilendirilir? (30.11.2020)

Devlet mükellefe faiz öder mi? (23.11.2020)

10 soruda 7256 Sayılı Kanun kapsamında yapılandırma (18.11.2020)

Fabrika ayarlarına dönüş: Ekonomik ve hukuki reform, acı reçete (16.11.2020)

Sosyal medya şirketlerine kesilen cezalar ve vergi (09.11.2020)

Hisse geri alımlarının vergilendirilmesine ilişkin tartışmalar ve önerimiz (07.11.2020)

Şirketin kendi hisselerini geri satın alması kâr dağıtımı mıdır? (2) (27.10.2020)

Şirketin kendi hisselerini geri satın alması kâr dağıtımı mıdır? (1) (26.10.2020)

Torba yasa Meclis’te, yapılandırma nerede? (19.10.2020)

Yatırımcının yeni kamburu: Ek mali yükümlülük (12.10.2020)

Taşınmaz kirası mı, işletme hakkı kirası mı? (6.10.2020)

Zaman aşımına uğrayan kâr paylarının vergilendirilmesinde mükerrerlik var mı? (28.09.2020)

Online reklam hizmetlerinde stopaj bilmecesi (22.09.2020)

Hukuk belirsizlik kaldırmaz (16.09.2020)

Maliye, yurt dışında parası olanların peşinde, ya gurbetçiler? (14.09.2020)

Vergiye uyumlu mükellefler cezalandırılıyor mu? (07.09.2020)

Binek otomobilde ÖTV artışı, özel okul ücretlerinde KDV indirimi (02.09.2020)

Transfer fiyatlandırması raporlamasında yeni dönem (31.08.2020)

KDV ve iş yeri kira stopaj oranı indiriminde son durum (27.08.2020)

İkinci el motorlu taşıt satışında yeni dönem (24.08.2020)

Maliyeden bayram hediyesi: KDV ve stopaj indirimi, ama kime? (21.08.2020)

Ar-Ge teşviğinde vergi indirimi kısıtlanıyor mu (17.08.2020)

Spor kulüplerinin yeni sporcu sözleşmelerindeki vergisel riski (10.08.2020)

Uçtu uçtu altın uçtu! Ya vergisi? (07.08.2020)

Anayasa Mahkemesi’nin VTR kararı (30.7.2020)

Erken seçim, aday tartışmaları ve cumhurbaşkanı seçimindeki Anayasal boşluk
(27.7.2020)

Yurt dışındaki taşınmaz ve iştirak satışları vergiden istisna mı? (25.7.2020)

Gayrimenkul ve iştirak satış kazancı istisnası – 3 (22.7.2020)

Gayrimenkul ve iştirak satış kazancı istisnası – 2 (17.7.2020)

Mali yapıyı güçlendirmede vergisel bir teşvik: gayrimenkul ve iştirak satış kazancı istisnası (16.7.2020)

Sezonluk ev kiralayanlar: Vergi sürpriziyle karşılaşmayın! (13.7.2020)

Pandemi, maliye politikası ve vergi barışı

Şirket kuruluşunda sicilde imza zorunluluğu değiştirilmelidir.

Köprüden önce son çıkış: Varlık Barışı

Kamu özel iş birliğine şeffaf bir alternatif: Altyapı Gayrimenkul Yatırım Ortaklığı

Gayrimenkul yatırımında avantajlı bir yöntem: Gayrimenkul Yatırım Fonu

Gayrimenkulde rant vergisi

Gayrimenkul piyasası hareketleniyor ama vergiye dikkat!

KVKK kararlarının yargı denetimi

Kişisel verilerin korunması ve ateş ölçümü

İnternetten otomobil satanların dikkatine

Makam aracı sadece özel sektörde mi ücrettir?

Makam aracı ücret midir?

Şirket araçlarına vergi ayarı

ABD’nin dijital hizmet vergisi misillemesi ve Türkiye

Sanat ve icat vergisi

Altın: Elma dersem çık, armut dersem çıkma!

Matrah artıran mükellefler dokunulmaz mı?

MuhasebeNews — Mon, 14 Jun 2021 01:00:53 +0000

Dr. Numan Emre ERGİN
Avukat, YMM, E. Hesap Uzmanı
n.emre.ergin@hotmail.com

7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun, 9 Haziran 2021 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girdi. 24 Mayıs 2021 tarihli yazımda, henüz teklif halindeyken söz konusu Kanunun içerdiği düzenlemeleri özetlemiştim. Kanun teklifi, kapsamı genişletilerek ve bazı oranlarda değişiklikler yapılarak kabul edildi ve bu değişiklikler çeşitli platformlarda detaylıca yazılıp çizildiğinden bu yazımda Kanunun detaylarına girmeyeceğim. Ancak önceki af kanunları döneminde yaşanan ve bu af kanunu sonrasında da sorun çıkarmaya aday bir konuda değerlendirmelerde bulunacağım.

Konuya girmeden önce, tarihe not düşmek adına mali af kanunları konusunda bir tespitte bulunmakta fayda görüyorum. 7326 sayılı Kanun bir hesaba göre Cumhuriyet tarihimizin 39. mali af düzenlemesi. Yani ortalama 2.5 yılda bir af çıkarılmaktadır. 2002 yılından beri ülkeyi yöneten iktidar döneminde ise 11 adet af kanunu çıkarılmıştır. Bu durumda mevcut iktidar 1.7 yılda bir mali af çıkararak ortalamayı da düşürmüştür. Mali aflar, kısa vadede Hazineye nakit girişi sağlasa da, sık çıkarılan afların mükelleflerin vergiye uyumunu azalttığı ve uzun vadede Hazineyi olumsuz etkilediği bir gerçek. Bu durum ayrıca vergisini zamanında ödeyen mükelleflerin adalet duygusunu ve devlete olan güvenini zedelemektedir. Ayrıca mükelleflerin matrah artırmazlarsa incelemeye alınacakları yönündeki beklenti/telkinler(!) veya af söylentilerinin dolaşmaya başlaması öncesinde yoğun bir vergi inceleme furyasının başlaması, af kanunlarının kısa vadeli tahsilat için mükellefler üstünde Demokles’in kılıcı gibi kullanılmasına yol açmaktadır. Bir sonraki af kanununun mevcut iktidarın mali af çıkarma sıklığı dikkate alındığında ve Cumhuriyet’in kuruluşunun 100. yılına denk gelmesi nedeniyle 2023 yılında çıkarılma ihtimali düşük olmasa gerek. Çıkarılacak affın sloganı da benden olsun. “40. af, Cumhuriyete 40 bin kere maşallah!”

Gelelim bugünkü yazımın konusuna. Geçmişteki af kanunlarında olduğu gibi, 7326 sayılı Kanun’un içerdiği düzenlemelerden birisi matrah ve vergi artırımıdır. Söz konusu düzenlemeye göre gelir/kurumlar vergisi matrahlarını, hesaplanan KDV tutarlarını, bazı gelir/kurumlar vergisi stopajlarını Kanunda belirtilen oranlarda artıran mükellefler, matrah/vergi artırımında bulundukları vergi türleri ve yıllar için bir çeşit vergi incelemesi geçirmeme ve tarhiyata muhatap olmama “sigortası” elde etmiş olmaktadır. Her ne kadar Kanun koyucu açıkça vergi incelemesi yapılmayacağını söylese de Maliye bu hükümleri dar yorumlayıp matrah artıran mükellefleri de incelemeye alabilmektedir. Bu sorun özellikle kurumlar vergisine ilişkin matrah artırımı yapan mükelleflerin kâr dağıtım stopajı açısından inceleme ve tarhiyata muhatap olmaları halinde ortaya çıkmaktadır. Nasıl yani? diye sorduğunuzu tahmin ederek detaylara gireyim.

7326 sayılı Kanunun gelir ve kurumlar vergisi matrah artırımını düzenleyen ve önceki af kanunlarında da aynı şekilde yer alan düzenlemeye göre “Mükellefler, bu fıkrada belirtilen şartlar dâhilinde gelir ve kurumlar vergisi matrahlarını artırarak bu maddede belirtilen süre ve şekilde ödemeleri halinde, kendileri hakkında artırımda bulunulan yıllar için yıllık gelir ve kurumlar vergisi incelemesi ve bu yıllara ilişkin olarak bu vergi türleri için daha sonra başka bir tarhiyat yapılmaz.” Kanundaki düzenlemeye göre gelir/kurumlar vergisi matrahlarını artıran mükelleflerin elde ettikleri iki bağışıklık bulunmaktadır. 1) Bu vergi türleri açısından vergi incelemesi geçirmeme ve 2) Bu vergi türleri için İdarenin sonradan tarhiyat yapamaması.

Kanun koyucu inceleme ve tarhiyat yapılmamasına bir istisna getirmiştir. Buna göre, matrah artırımında bulunan mükelleflerin yıllık gelir ve kurumlar vergisine mahsuben daha önce ödemiş oldukları vergilerin iadesi ile ilgili taleplerine ilişkin inceleme ve tarhiyat hakkı saklıdır. Dolayısıyla, İdarenin inceleme hakkı sadece ödenmiş olan vergilerin iadesine ilişkin olarak sınırlandırılmıştır.

Gelir/kurumlar vergisi stopajında ise sadece bazı stopaj türlerinde artırım yapılarak vergi incelemesinden korunma sağlanmasına imkân tanınmaktadır. Düzenlemeye göre artırım imkânı tanınan stopaj türleri şunlardır: 1) Hizmet erbabına ödenen ücretler, 2) Serbest meslek erbabına yapılan ödemeler, 3) Kira ödemeleri, 4) Yıllara sari inşaat ve onarma işlerine ilişkin ödemeler, 4) Çiftçilere yapılan ödemeler, 5) Vergiden muaf esnafa yapılan ödemeler.

Kanundaki düzenlemelere rağmen, önceki bir af kanunu (6736 sayılı Kanun) uygulamasında Gelir İdaresi Başkanlığı, Vergi Denetim Kurulu’nun kendisine başvurusu üzerine 2017 tarihinde verdiği cevapta “gelir veya kurumlar vergisi tevkifatı yapmakla sorumlu olanlar 6736 sayılı Kanunun 5’inci maddesinin ikinci fıkrasında sayılan vergi türleri itibarayla vergi artırımında bulunabilmekte olup anılan madde kapsamında kâr dağıtımı tevkifatına ilişkin olarak vergi artırımına imkân verilmemiştir. Dolayısıyla, gelir veya kurumlar vergisi yönünden matrah artırımında bulunulmuş olması, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı tespitinde gelir vergisi stopajı yönünden vergi incelemesi yapılmasına engel teşkil etmemektedir.” yönünde görüş vermiştir. Söz konusu görüşle paralel bir açıklama, Başkanlığın internet sitesinde 6736 sayılı Kanuna ilişkin soru cevaplar kısmında (16. soru) da yer almaktadır.[1]

Görüldüğü üzere, Maliye gelir/kurumlar vergisi matrah artırımında bulunan mükelleflerin transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı nedeniyle kâr dağıtım stopajı açısından vergi incelemesine ve tarhiyata muhatap olabileceklerini söylemektedir. Bunun gerekçesi olarak da af kanununda kâr dağıtım stopajına ilişkin matrah/vergi artırımı hükmünün olmamasını göstermiştir. Özetle Maliye, transfer fiyatlandırması incelemesi yapamazsın ama transfer fiyatlandırmasından doğan kâr dağıtım stopajı incelemesi yapabilirsin diyor. (Nasıl olacaksa?) Maliye’nin bu yorumu örtülü sermaye yoluyla dağıtılmış sayılan kâr dağıtımları nedeniyle yapılması gereken stopajları da ilgilendirmektedir. Peki, Maliye’nin bu görüşü ne kadar isabetlidir?

Gerek transfer fiyatlandırması, gerek örtülü sermaye Kurumlar Vergisi Kanunu’nda düzenlenmiş birer vergi güvenlik müessesesidir. Transfer fiyatlandırmasında, ilişkili kişilerle yapılan işlemlerdeki fiyatların ilişkisiz kişilerle olan işlemlerdeki fiyatları aşan kısmı; örtülü sermayede ise ilişkili kişilerden alınan borçların özkaynağın üç katını aşan kısma (örtülü sermayeye) isabet eden faiz vb. ödemelerin kurum kazancından indirimi kabul edilmemekte ve bu tutarlar hesap döneminin son günü itibariyle dağıtılmış kâr payı sayılarak dağıtımın yapıldığı varsayılan kişinin gerçek kişi veya dar mükellef kurum olması halinde gelir vergisi veya kurumlar vergisi stopajı yapılmaktadır.

Bir işlemin örtülü sermaye veya transfer fiyatlandırması nedeniyle gelir/kurumlar vergisi stopajına tabi tutulabilmesi için öncelikle o işlemin transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı veya örtülü sermaye olduğunun tespit edilmesi gerekmektedir. Bu tespit ise ancak bir kurumlar vergisi incelemesi ile ortaya çıkarılabilir. Diğer bir ifadeyle, mükellef nezdinde bir kurumlar vergisi incelemesi yapılmadan, örtülü sermaye veya transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı tespiti yapılamaz; bu tespit yapılmadan da gelir/kurumlar vergisi stopajı tarhiyatı yapılamaz. Mükellef nezdinde kurumlar vergisi incelemesi yapmadan kâr dağıtım stopajı incelemesi ve tarhiyatı yapılması eşyanın tabiatına aykırıdır. Zaten stopaj, gelecekte ödenecek gelir veya kurumlar vergisine mahsuben yapılan bir peşin vergilemedir. Dolayısıyla, gelir/kurumlar vergisi stopaj incelemesi diye bir inceleme türü de olmamalıdır. Bu nedenle, af kanunlarında, gelir/kurumlar vergisi stopajlarında vergi artırımını düzenleyen maddede örtülü sermaye veya transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımına bağlı olarak ortaya çıkan kâr dağıtım stopajına ilişkin bir hüküm eklenmesi de beklenmemelidir. Zira, gelir/kurumlar vergisi matrah artırımında bulunan bir mükellef artık bu konularda incelenmeme ve gelecekte tarhiyata muhatap olmama sigortasını satın almıştır. Kâr dağıtım stopajı, örtülü sermaye/transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımının mütemmüm cüzüdür, onun ayrılmaz parçasıdır, ona tabidir ve ondan ayrı olarak düşünülemez.

Konuya ilişkin olarak yol gösterici nitelikte yargı kararına maalesef rastlayamamaktayız. Bu noktada, sık çıkarılan afların içtihat oluşumu üzerindeki olumsuz etkisini de vurgulamak gerekir. Danıştay 4. Dairesi, 2006 yılında verdiği bir kararda, 4811 sayılı af kanunu kapsamında 2001 yılı için matrah artıran mükellefin 2002 yılı işlemlerinin 2001 yılından devreden zararı nedeniyle incelenmesi ve 2001 yılındaki işlemlerinin örtülü sermaye ve örtülü kazanç dağıtımına dayanması eleştirisiyle karşılaşması üzerine açılan davada “Bu durumda, 2001 yılı için matrah artırımında bulunan davacı hakkında daha önce tevkif yoluyla ödediği vergilerin mahsup ve nakden iadesi talebinde bulunulması durumunda ancak bu hususla sınırlı olmak üzere inceleme ve tarhiyat yapılabilmesi nedeniyle davacı hakkında yapılan sınırlı incelemenin hangi nedenle yapıldığı ve vergi inceleme raporunda belirtilen nakten iade talebinin ilişkin olduğu vergilerin ve dönemlerinin araştırılarak sonucuna göre bir karar verilmesi gerektiği” yönünde karar vermiştir.

Diğer taraftan, İstanbul 3. Vergi Mahkemesi 2018 yılında verdiği bir kararda, kurumlar vergisi matrahını artıran bir mükellef nezdinde yapılan vergi incelemesinde transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç tespiti sonrasında gelir vergisi stopajı raporu düzenlenmesine ilişkin olarak mükellefin matrah artırımı yaptığı ve matrah artırdığı yıla ilişkin gelir stopaj vergisi hakkında inceleme ve tarhiyat yapılmaayacağı itirazını haklı bulmayıp davanın esasına girerek karar vermiştir. Bu karar, dava konusu tutarın düşüklüğü nedeniyle Danıştay incelemesinden geçmemiş münferit bir karardır. (Kararın istinaf edilip edilmediği, edilmişse Bölge İdare Mahkeme kararının ne yönde olduğu bilgimiz dahilinde değildir.)

Görüldüğü üzere, mevcut yargı içtihatları konuya ilişkin olarak bize açık bir kılavuzluk yapamamaktadır. Bu durumda, sorunu af kanunlarının gerekçesi ve ruhu, Devletin mükellefle el sıkışması ve vergi hukukunun genel yorum ilkeleri kapsamında değerlendirmek gerekmektedir. Bu değerlendirme de bizi yukarıda açıkladığım üzere gelir/kurumlar vergisi için matrah artırımı yapan mükelleflerin örtülü sermaye ve transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı nedeniyle kâr dağıtım stopajı incelemesi (?) ve tarhiyatı ile karşılaşmamaları gerektiği sonucuna ulaştırmaktadır. İdarenin Kanunun ruhuna aykırı lafzî yorumu (ki bu konuda Kanun lafzında bir düzenlemeye gerek olmadığı yukarıda açıklanmıştır) hakkaniyetli olmadığı gibi hukuka aykırıdır. Bu durumla karşılaşan mükelleflerin dava açmalarını öneriyorum. Sonraki yıllarda bir af kanunu çıkarılırsa bu yönde açık bir düzenleme yapılması tartışmaları kökten çözecektir.

Sözün özü: Anası neredeyse danası da oradadır.

[1] 6736 Sayılı Yapılandırma Kanunu Bilgilendirme Toplantısı Soru ve Cevapları | Gelir İdaresi Başkanlığı (gib.gov.tr)