Protez diş, metal kuron imalatı faaliyeti serbest meslek mi yoksa işletme defteri mi olmalıdır?

32.50.13 nace kodu ile Diş laboratuvarlarının faaliyetleri (protez diş, metal kuron, vb. imalatı) Şahıs işletmesi defter türü serbest meslek mi? İşletme defteri mi olmalıdır? Serbest meslek faaliyeti ise stopaj uygulanması gerekir mi? Oranı ne olmalıdır?

İşletme defteri olacak. Fatura düzenlenir GV stopajı olmaz.

GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN, DİŞ PROTEZCİLİĞİNDEN ELDE EDİLEN GELİRİN NİTELİĞİ

I-  Genel Bilgi

11.4.1928 tarih ve 1219 sayılı Tababet ve Şuabakı sanatlarının Tarzı İcrasına dair kanuna, 14.6.1989 gün ve 3575 sayılı kanunla eklenen Ek 4’ün-cü madde ile Diş Protez Teknisyenciliği, diş hekimi eliyle hastadan elde edi­len ölçü, model ve kayıtlar üzerinde, meslek bilgisinin gerektirdiği kurallara bağlı kalarak ve diş hekiminin vereceği bilgilerle istekler dikkate alınarak, ağız protezleri çene yüz protezleri, ortodontik aygıtlar yapmak ve gerektiğin­de yapılmış protezlerle aygıtları onarmak işleriyle iştigal edenler olarak ta­nımlanmıştır. Aynı kanuna eklenen Ek 7’nci madde ile de Diş protez teknis­yenlerinin, sahip oldukları diploma veya belgelerin hak kazandırdığı unvan­lardan başkalarını kullanamayacakları, hastalarla doğrudan doğruya mesleki ilişkiye giremiyecekleri, laboratuvarlarında münhasıran diş kliniklerinde kul­lanılması gereken araç ve gereçleri bulunduramıyacaklan, Ek-4’üncü madde­nin belirlediği sınırlar dışında herhangi bir çalışma yapamayacakları tavsiye­de bulunmayacakları hüküm altına alınmıştır(1)

Diş protezcilerinin faaliyetlerinden elde edilen kazançların niteliği ko­nusunda uygulamada sürekli tereddütler yaşanmış, ancak Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu Kararı ile bu tereddütler giderilmiştir.

Bu yazımızda, diş protezciliğinin Gelir Vergisi Kanunu karşısındaki durumu, konuya ilişkin görüşler Danıştay kararları ve Danıştay İçtihatları Birleştirme kurulu kararının değerlendirilmesi yapılacaktır.

II–  Diş Protezciliğinin Gelir Vergisi Kanunu Karşısındaki Durumu

G.V.K.’nun 65’nci maddesinde her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançların serbest meslek kazancı olduğu belirtildikten sonra, serbest meslek faaliyetinin; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bil­giye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır şeklinde tanımı yapılmıştır.

Anılan kanunun 66’cı maddesinde de Gümrük Komisyoncuları, bilu­mum borsa ajan ve acentaları, noterler ve noterlik görevini ifa ile mükellef olanların bu işleri dolayısıyla serbest meslek erbabı sayılacağı hüküm altına alınmıştır.

27.12.1980 tarih ve 17203 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 2361 sa­yılı kanunun 48’nci maddesiyle değişen G.V.K.’nun 69’ncu maddesiyle diş protezcileri götürü usulün kapsamından çıkarılarak gerçek usulde vergiye ta­bi tutulmuştur.

III–  İdarenin Görüşleri

Maliye Bakanlığınca yayınlanan 128 numaralı Gelir Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin Vl-b bölümünde diş protezciliği faaliyeti serbest meslek fa­aliyeti olarak kabul edilmiştir. Tebliğin adı geçen bölümünde “sözkonusu serbest meslek erbabının 1981 takvim yılı ile ilgili olarak gerçek usulde ver­gilendirmeye ilişkin her türlü mükellefiyetlerini yerine getirmeleri gerek­mektedir.” ifadesine yer verilmiştir.

Çeşitli tarihlerde verilen muktezalarda ise, diş protezciliği faaliyeti ti­cari faaliyet olarak nitelendirilmiştir. Bu muktezalardan bazıları şunlardır:

• Diş laboratuvarı işletenlerin faaliyeti mesleki bilgiden çok sermayeye dayanmakta olup, yaptıkları iş bir imalat niteliğinde olduğundan, bu faaliyet­leri sonucu elde edecekleri kazancın ticari kazanç olarak değerlendirilmesi gerektiğinden, bunlara yaptırılan madeni diş protez işlerinin karşılığında ödenecek olan meblağ üzerinden, gelir vergisi kesintisi yapılmayacaktır.” (16.11.1987 gün ve 1-2126-35-125 sayılı)

“Bilindiği üzere, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 37’inci madde­sinde; Her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu belirtilmiş, aynı kanunun 65’inci maddesinde ise; Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançların serbest meslek kazancı olduğu, ser­best meslek faaliyetinin de, sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin iş­verene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına ya­pılması olduğu açıklanmış bulunmaktadır.

Bu hükümlere göre, yükümlünün faaliyeti mesleki bilgiden çok sermayeye dayandığından ve yapılan iş bir imalat işi niteliğinde olduğundan, bu faaliyetten elde edilen kazancın ticari kazanç olarak kabulü gerekir.” (7.12.1982 gün ve 1-2126-4-938 sayılı)(2)

“Diş doktorlarına, resmi dairelere ve kurumlara sipariş olarak çelik (metal) damak dökümü yapanların bu faaliyetler mesleki bilgiden çok serma­yeye dayandığı ve yapılan sözkonusu işler imalat işi niteliğinde olduğundan, belirtilen şekillerde yapılan faaliyetlerin ticari faaliyet olarak kabul edilmesi ve V.U.K. hükümlerine göre tüccarlara ilişkin defterlerin tutulması gerekir.” (21.09.1990 gün ve 2-2130-4-721 sayılı)(3)

IV–  Konuya İlişkin Yargı Kararları

Danıştayın bazı kararlarında diş protezciliği faaliyeti ticari faaliyet, bazı kararlarında ise serbest meslek faaliyeti olarak nitelendirilmiştir.

Diş protezciliğinin ticari faaliyet olduğuna dair kararların temel gerek­çesi; bu işin bir imalat işi olduğu dolayısıyla serbest meslek faaliyeti olarak nitelendirilemeyeceğidir. Bu kararlardan bazılarının tarih ve sayıları aşağıda­dır.

•   Dnş. 13. D. 17.4.1979 Tarih ve E: 1979/2928, K: 1979/987 sayılı Karar

•   Dnş. 4. D. 19.3.1990 Tarih ve E: 1988/2547, K: 1990/914 sayılı Karar

•   Dnş. 4. D. 26.11.1990 Tarih ve E: 1990/3149, K:1990/3365 sayılı Karar

Danıştayın bazı kararlarında ise diş protezciliği faaliyetinin serbest meslek faaliyeti olduğuna karar verilmiştir. Bu hususa ilişkin olarak 3 ncü Dairenin 9.12.1992 Tarih E:1991/1817, K:1992/3755 sayılı kararının özeti aşağıya alınmıştır.

“Her ne kadar diş protezcilerinde, sermaye unsuru önemli bir yer tut­makta ise de, serbest meslek kazancını tanımlayan 65. madde hükmünde ifa­de edilen şahsi mesai, ilmi veya mesleki bilgi ve hatta ihtisas gibi unsurlar da aynı oranda önemli bir yer arz etmektedir. Kaldı ki kanun koyucu, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 69. maddesinin ikinci fıkrası hükmüyle; aralarında diş protezcilerinin de bulunduğu ve mesleklerinin ifası- yüksek tahsili icap et­tirmeyen bir takım meslek gruplarını da içine alarak bunların yaptıkları işin esasen serbest meslek faaliyeti olduğu, ancak “götürü usulden yararlanama­yacaklar” kapsamında değerlendirilmesi gerektiği genel espri içinde düşünül­mesinin uygun olacağını vurgulamaktadır.

Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüyle Bursa Vergi Mahke­mesinin 6.3.1991 gün ve E:1990/584, K:1991/305 sayılı kararının bozulma­sına, 9.12.1992 gününde oybirliğiyle karar verildi”(4)

Danıştay daireleri arasındaki bu görüş ayrılığı nedeniyle, Danıştay İç­tihadı Birleştirme Kurulunca bu konuda içtihadın birleştirilesi yoluna gidil­mişti. İçtihadı Birleştirme Kurulunun 29.2.1996 Tarih ve E: 195/1, K: 1996/1 sayılı kararı ile, diş protezciliği faaliyetinin serbest meslek faaliyeti olduğu yönünde içtihat birleştirilmiştir. Adı geçen kararın özeti aşağıdadır.

“Kanunda genel tarif içine girmeyen hiçbir faaliyet türünün götürü usulden geçirildiği düşünülemez: Yani kanun koyucu diş protezcilerini ser­best meslek faaliyetlerinin genel tanımı kapsamında kabul etmeseydi aynı bölüme dahil 69 uncu maddenin parantez içi hükmüyle kazançları götürü usulde tespit edilemiyeceklerin arasında bu faaliyet tümünü saymazdı.

Kanun koyucu 69’uncu maddenin parantez içi hükmünde birlikte yer verdiği borsa ajan ve acentaları, gümrük komisyoncuları, dava vekilleri, mü­şavirler, diş protezcileri, konser veren müzik sanatçıları ve muakkipler ara­sında hiçbir ayrım yapmamış, dolayısıyla tümünü vergilendirme açısından aynı nitelikte görmüştür. Başka bir anlatımla, sözkonusu hükümde yer alan diğer meslekler ne ise diş protezciliği de odur. Bunların içinden sadece diş protezciliğini, sermaye ağırlıklı olduğundan bahisle ticari faaliyet olarak ni­telemeğe kanunun düzenleme biçimi ve hukuk mantığı açısından olanak yoktur.

Yukarıdan beri açıklanan duruma göre; diş protezciliğinin, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 69 uncu maddesinde değişiklik yapıldığı, 1.1.1981 tarihine kadar götürü usulde, bu tarihten itibaren de anılan maddenin açık hükmü gereği gerçek usude vergilendirilmesi gereken serbest meslek faaliye­ti olduğu ortaya çıkmaktadır.

Bu nedenle, içtihadın, diş protezciliği faaliyetini serbest meslek faali­yeti olarak niteleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 15.12.1992 gün ve E: 1991/3475, K: 1992/3870 sayılı-kararı doğrultusunda birleştirilmesine 29.2.1996 günüde üye tam sayısının salt çoğunluğu ile karar verildi.”

V–  Değerlendirmelerimiz

Danıştay İçtihadı Birleştirme Kurulu, diş protezciliği faaliyetini ser­best meslek faaliyeti olarak tanımlamıştır. Böylece bu konuda süregelen tar­tışmalara ve farklı uygulamalara son vermiştir.

Bu konuda eklemek istediğimiz bir takım hususlar bulunmaktadır.

Ağız protezleri, çene yüz protezleri, ortodontik aygıtlar yapmak ve ge­rektiğinde yapılmış protezlerle aygıtları onarmak işlemleri gözönüne alındı­ğında, diş protezciliği işi esas olarak bir imalat işidir. Bunun yanısıra, diş protezciliği sermaye yoğun bir iştir. Bu hali ile ele alındığında, yapılan faali­yet serbest meslek faaliyeti değil, ticari faaliyet kapsamına girmektedir. Zira, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazançta götürü usule tabi olmanın özel ko­şullarım düzenleyen 48. maddenin 1. numaralı bendinde alım, satım işleri ile imal, inşa, tamir ve küçük sanat işlerinden sözedilmek suretiyle, imal işinin ticari bir faaliyet olduğu belirlenmiştir.

Ticari faaliyetin genel tanımına uymayan bir faaliyet tümü için ticari götürü usulden sözedilemez. Bu durumda imalat işinin ticari faaliyet olduğu tartışmasızdır.

İçtihadı Birleştirme Kurulunca G.V.K.’nun 69’ncu maddesinin özel hü­küm olarak kabul edilmesi yönündeki görüşüne aynen katılıyoruz.

Esasen ticari faaliyet kapsamında olan bu faaliyet, kanunun özel hük­mü gereği serbest meslek faaliyetidir.

VI– Sonuç

Diş protezciliği faaliyetinin niteliği konusunda sürekli tereddütler ya­şanmış, Danıştay Dairelerinin de bu faaliyetin ticari faaliyet olduğu yönünde kararları olduğu gibi, serbest meslek faaliyeti olduğu yönünde de kararları olmuştur.

Danıştay İçtihadı Birleştirme Kurulunun 29.2.1996 Tarih ve E: 1995/1, K: 1996/1 sayılı kaarı ile, bu faaliyetin serbest meslek faaliyeti olduğu yö­nünde içtihadın birleştirilmesi ile bu konudaki tartışmalara son verilmiştir.

(1) 1219 sayılı kanun 14.4.1928 tarih ve 863 sayılı Resmi gazetede yayınlanmıştır.

(2) Ahmet Bal, Vergi Dünyası, Sayı: 84, Ağustos 1988 s.19

(3) Şükrü Kızılot, Danıştay Kararlan ve Özelgeler (Muktezalar), Yaklaşım Yayınları, Ankara – 1993, s.207

(4) Danıştay Dergisi, Sayı: 87, s: 174-176.

Kaynak: İSMMMO, Diş Teknisyenleri Dernekleri Federasyonu
Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.