Av. İlke Boyacıoğlu
i.boyacioglu@ozgunlaw.com
GİRİŞ
Kripto para borsaları hem bu platformlarda yatırım yapacak finansal tüketiciler, hem de kripto para borsası oluşturarak müşterilerine hizmet vermeyi düşünen yatırımcılar açısından, pek çok ülkede tam olarak regüle edilmemiş ve bu sebeple de hem hukuki sorumluluk hem de vergilendirme açısından pek çok gri alanı bünyesinde bulunduran platformlarda işletilen değerler olarak karşımıza çıkmaktadır. Kripto paraların tüm dünya da yadsınamaz büyüklükte bir işlem hacmine sahip olduğu artık bilinen bir gerçektir. Türkiye’de de BTK tarafından yayımlanan raporlara bakıldığında 2 milyon yatırımcının kripto para piyasalarında işlem yaptığı açıklanmıştır. Bu noktada tüm dünyada olduğu gibi Türkiye’de de kripto paralara ilişkin işlem hacimlerinin katlanarak büyüyeceğine kesin gözüyle bakılmaktadır. [1]
Son zamanlarda kripto paralar ve borsalarına ilişkin olarak, finansal tüketici bazlı şikayetlerin artması, en son Türkiye’de Thodex isimli kripto para borsasına erişim sıkıntısıyla başlayıp, dolandırıcılık iddialarıyla devam eden adli süreç de dikkate alındığında, artık kripto para dünyası yargının da karşılaştığı bir alan olarak karşımıza çıkmaktadır. Hatta öyle ki kripto paraların miras hukukuna tesir ettiği ve tereke kapsamında değerlendirildiği yargı kararları da mevcuttur. [2] İcra İflas hukuku bakımından ise, kripto varlığın örneğin haczedilip haczedilmeyeceği meselesi tartışmalıdır. Aşağıda kripto para piyasalarının çalışma yöntemlerinde daha detaylı anlatılacağı üzere, banka hesaplarında kaydi olarak görünen, havale, eft işlemlerine konu lira ya da dövizlerin dijital para olarak nitelendirilmesi, kripto paranın haczi kabil bir değer haline gelmesinde rol oynayabilir. Ancak sorun merkezi olmayan, anonim işlemlere konu, özel anahtarlarla işlem yapılan bir değerin söz konusu olmasıdır. Bu bakımdan resmi bir muhatabın olmayışı ve haciz işlemine konu edilecek bir değerin bloke edilmesi pratikte mümkün olmadığından, şu an için kripto paraların haczinin teknik anlamda mümkün olmadığı söylenebilir. Ayrıca kripto paraların hukuki mahiyetinin de belirlenmemesi halinde menkul değer, para, elektronik para, emtia vb. haczin işletilebileceği bir kapsamdan çıkarılmasına neden olacaktır. Aynı şekilde, kripto varlıkların hukuki mahiyetinin açıklanması vergilendirme açısından da kripto paranın hangi vergi türünün konusuna gireceğinin anlaşılması açısından önem arz etmektedir.
Görüleceği üzere, kripto para ve dijital cüzdanlara ilişkin olarak, vergilendirme dahil Türkiye’de ve dünyada regüle edilmeyi bekleyen pek çok mevcuttur. Bu makalemizde ise kripto para borsalarının kurulması, hukuki sorumluluk ve kripto para borsalarında elde edilen kazançların nasıl vergilendirilebileceği üzerindeki görüşlerimiz, hali hazırda bulunan mevzuat ve yargısal kararlar nezdinde yorumlanarak okuyucularımıza aktarılacaktır.
KRİPTO PARA PİYASALARININ ÇALIŞMA YÖNTEMİ
Bilindiği üzere, dünya üzerindeki ilk kripto para 2008 yılında Sataoshi Nakamoto olarak bilinen bir kişi ya da bir grubun, bu isim altında kamufle olarak, ilk blokzincirle ortaya çıkan ve merkezi olmayan bir ödeme aracı ve para birimi olarak tanıtılan Bitcoin isimli kriptografik kanıta dayalı bir ödeme sistemini oluşturması ile ortaya çıkmıştır. Aracısız olması, merkezileştirilmemiş olması, hızlı, düşük maliyetli ve güvenli para transfer sistemini oluşturması bakımından pek çok avantaj barındıran kripto paralar, yine de ekonomik ve hukuki anlamda yeni önlemler almaya ve yeni sistemler kurulmasına ve her durumda regüle edilmeye ihtiyaç duyulan bir alan yaratmaktadır.
Kripto para borsaları, bu ağa dahil olan kullanıcı adresleri arasında kripto para transfer işlemlerini gerçekleştirebilmektedir. Kripto para borsalarında işlem yapmak için kullanıcı adresleri oluşturulur, bu hesaplar bir banka hesabı açmak gibidir. Kullanıcı adreslerinin muhakkak önerdiği bir cüzdan yazılımı vardır. Cüzdan yazılımlarının indirilmesi ve kayıt işleminin tamamlanması ile kullanıcılar sistemin bir parçası haline gelebilmektedir. Kripto para borsalarında, yatırımcılar hangi kullanıcının ne kadar alım satım yapabildiğini anlık olarak takip edebilme fırsatına sahiptir. Blokzincirin mümkün kıldığı bu sistemde, işlemlerin takibi yapılabilirken, kullanıcıların kimlikleri gizli kalmaktadır. Ancak bu durum kripto para piyasalarının manipülasyon ve spekülasyonlara açık hale gelmesini de kolaylaştırmaktadır. Blokzincir teknolojisi henüz değer açıklamamış altcoin borsalarında yatırımcılara işlem yapma imkânı da vermektedir. Bu bakımdan yatırımcılar, henüz herhangi bir değer atfedilmemiş alt coinler bazında, ilgili borsanın açılacağı vade tarihine kadar yatırım yapabilme imkanına sahiptir. (ICO- Initial Coin Offerings denilen bu sistem bir tür, kripto para fonlama sistemidir) Yine bu borsaların manipülasyona açık olmaları nedeniyle, yatırımcıların ne kadar kazanıp ne kadar kaybedeceği kesin değildir.
Kripto para borsaları bir banka veya diğer aracı kurumlar aracılığıyla alım-satım işlemlerinde kullanıcılarına hizmet sağlama yöntemini tercih etmektedir. Bu bakımdan oluşturulan cüzdanlar vasıtasıyla bir paranın mükerrer kullanımın önüne geçilmesi ancak merkezi bir sistemin kontrol mekanizması geliştirmesi ile mümkün hale gelebilir. Yani bir kripto paranın değerli olabilmesi için blokzincir teknolojisi ile mükerrerliği önleme imkanına sahip olması gerekir. Yani kullanıcılar transfer işlemlerini yaparken inkâr edilemez ve tekrarlanamaz tek bir transfer yapabilmelidir.
Bunu merkez bankası nezdinde kayıtlı olan geleneksel anlamdaki bir paranın, transfer işleminde olduğu gibi transfer emri verilen tek bir hesaba iletilmesi, başka bir hesaba iletilmemesi ve mükerrer bir işlemin önüne geçilmesi gibi değerlendirmek gerekir. Yani kopyalama engellendiği ölçüde, kripto paralar değerli ve güvenilirdir. Kripto para borsalarında ise merkezi bir kayıt otoritesi bulunmadığından, transfer işlemlerine ilişkin kayıtlar borsa yatırımcısı nezdinde tutulmakta, ya da iş birliği içinde bulunan banka ya da ödeme kuruluşu nezdindeki API (application processing interface) kanalıyla doğrulanarak bir nevi kaydileşmektedir.
TÜRKİYE’DE KRİPTO PARALARIN HUKUKİ MAHİYETİ
Türkiye’de 2013 yılında kabul edilen 6493 sayılı Ödeme ve Menkul Kıymet Mutabakat Sistemleri, Ödeme Hizmetleri ve Elektronik Para Kuruluşları Hakkında Kanun’un 3. maddesine göre elektronik para: “ihraç eden kuruluş tarafından kabul edilen fon karşılığı ihraç edilen, elektronik olarak saklanan, bu Kanun’da tanımlanan ödeme işlemlerini gerçekleştirmek için kullanılan ve elektronik para ihraç eden kuruluş dışındaki gerçek ve tüzel kişiler tarafından da ödeme aracı olarak kabul edilen parasal değer” şeklinde tanımlanmaktadır.
Ancak 16.04.2021 tarihinde Resmî Gazete’de yayımlanan Ödemelerde Kripto Varlıkların Kullanılmamasına Dair Yönetmelik, (“Yönetmelik”) kripto varlıkların Türkiye’de çok daha sıkı şekilde regüle edileceğinin sinyallerini vermekte ve bu geçiş döneminde bazı yasaklar ihtiva etmektedir. Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası (“TCMB”), Yönetmelik ile 30.04.2021 tarihinden kripto varlıkların ödeme aracı olarak kullanılması tamamen yasaklamıştır. Bu bakımdan, yabancı kripto borsası, Türkiye’de bulunan oyuncularına aracı-ödeme kuruluşları vasıtasıyla Türk Lirası çekişlerine sınırlama getireceğini duyurmuştur. Böylelikle Yönetmelikle kripto para yatırımlarının ve borsalarının yasaklanmadığı, ancak aracı kuruluş ve ödeme kuruluşları vasıtasıyla yapılan transfer(yatırma-çekme) işlemlerine aracılık edemeyecekleri duyurulmuştur.
Yönetmelikte, kripto varlıklar dağıtık defter teknolojisi veya benzer bir teknoloji kullanarak sanal olarak oluşturulup dijital ağlar üzerinden dağıtımı yapılan, ancak itibari para, kaydi para, elektronik para, ödeme aracı, menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası aracı olarak nitelendirilmeyen gayri maddi varlıklar olarak tanımlanmıştır. Ancak kripto paraların yalnızca gayri maddi varlıklar olarak anlaşılması ve hukuki mahiyetine karar verilebilecek bir değere yaklaştırılamamış olması bir uygulama eksikliğidir. Bu bakımdan mahiyetin gelecekte kripto paranın haczi kabil olup olmadığını belirlemesi, vergiyi doğuran olay bakımından, mahiyeti bir eşya, menkul değer, para, elektronik para vb. bir değere yaklaştırılamaması neticesiyle hangi verginin kullanıcı ve yatırımcılar açısından mümkün kılınabilir olacağı noktasında yine gri alanlar yaratır.
Kripto paraya ilişkin Yönetmelik’in genel bir yasak getirmediğini ve yasağın yalnızca aracılık ve ödeme sistemleri üzerinde etki doğurabileceğini yukarıda belirtmiştik. Yönetmelik 1. Maddesiyle amacı net bir şekilde ifade ederek, “ödemelerde kripto varlıkların kullanılmamasına, ödeme hizmetlerinin sunulmasında ve elektronik para ihracında kripto varlıkların doğrudan veya dolaylı olarak kullanılmamasına ve ödeme ve elektronik para kuruluşlarının kripto varlıklara ilişkin alım satım, saklama, transfer veya ihraç hizmeti sunan platformlara veya bu platformlardan yapılacak fon aktarımlarına aracılık etmemesine ilişkin usul ve esasların belirlenmesidir” şeklinde belirtmiştir. Bu bakımdan açıklanan amaç, her ne kadar kripto para borsalarında işlem yapan ve ödeme kuruluşları aracılığıyla cüzdanlar arasında sayısız transfer emri veren ve alım satım yapan kullanıcılar bakımından genel bir işlem yasağı olarak algılansa da sektörün önde gelen oyuncuları BtcTurk, Icarypex, Paribu yetkililerince yasakların ödeme kuruluşlarının aracılık faaliyetlerine ilişkin olduğunu, buradan hareketle kripto paranın yasaklanmadığını belirtmektedirler. [3]
KRİPTO PARA BORSALARININ KURULMASI
Kripto para borsaları; bu hizmetlerini bir ticaret şirketi adı ve unvanı altında verebilirler, hizmetlerini şirket unvanı altında vermek zorunda da değildirler. Kripto para borsaları ülkemizde henüz özel kanunlarla düzenlenmediğinden, bir kamu otoritelerinden ayrıca özel bir izin almalarına gerek yoktur. Yazımızda bahsettiğimiz gibi, ülkemiz hukuk sisteminde kripto paraların ve kripto para borsalarının hukuki statüsü tam olarak belirlenmediği için, kripto para borsaları SPK mevzuatına tabi aracı kurum, ihraççı ya da BDDK mevzuatına tabi banka veya finans kurumu ile döviz bürosu olarak adlandırılamaz. Merkez bankası mevzuatına göre; para tahvili yapan kurumlar olarak nitelendirilmeleri de mümkün değildir.
Kripto para borsası açmak isteyen yatırımcıların, unutmaması gereken en önemli nokta, proje aşamasında sermaye yatırımı almak ve sonrasında şirket hisselerinin halka arz edilmesi planı kapsamında hareket edilmesi isteniyorsa SPK nezdinde izinlerin ve prosedürlerin tamamlanması gerekliliğidir. Ancak bu husus Initial Coin Offerings denilen mekanizmayla karıştırılmamalıdır. Projelere fon toplamak amacıyla, yeni üretilen bir jeton ya da kripto varlığın, Bitcoin, Ethereum gibi popüler kriptoparalar karşılığında satışa sunulması sürecini tanımlamaktadır. Satın alınan jeton ya da kripto varlıklar, projenin sunduğu ürün ve servisler için erişim, avantajlı kullanım ya da kar ortaklığı gibi farklı amaçlarla kullanılabilmektedir. Kriptopara arzı, “Halka Arz” (Initial Public Offering – IPO) teriminden türetilmiş olsa da süreç hem halka arz hem de kitlesel fonlama sürecine benzemektedir. Satışa sunulan jeton ya da kripto varlıklar, Türk Lirası, Dolar, Euro gibi itibari paralar yerine Bitcoin, Ethereum gibi popüler kriptoparalar karşılığında alınabilmektedir. Ancak, halka arzdan farklı olarak satın alınan jeton ya da kripto varlıklar sahibine, projeyi yöneten şirkete ortak olmak gibi yasal haklar vermemektedir. Ayrıca, üretilen jetonlar bu jetonları listeleyen kriptopara alım satım platformlarında alınıp satılabilmektedir. [4]
27.09.2018 tarihli SPK Bülteni’nde, halka arz ve kitle fonlaması faaliyetlerine benzer yönleri ve farklılıkları bulunan “token satışı” uygulamalarının Kurul’un düzenleyici sınırlarına girip girmediği durum bazında farklılık göstereceği belirtilmiştir. İkincil düzenlemeler yürürlüğe girmeden önce kitle fonlaması adı altında izinsiz olarak gerçekleştirilecek faaliyetlerle ilgili olarak Kurul tarafından gerekli her türlü idari ve cezai tedbirlerin uygulanabileceği uyarısı yapılmıştır. [4]
VERGİLENDİRME
Güncel olarak, Avrupa Komisyonu tarafından, OECD Vergi Matrahı Aşındırması Kar Aktarımı (“BEPS”) çalışmalarına paralel olarak Avrupa Birliği’nin vergi alanında otomatik bilgi değişimi inisiyatiflerini içeren Avrupa Birliği İdare İşbirliği Direktifi (“DAC”) kapsamına kripto varlıkların da dahil edilmesine yönelik çalışmalar yapılmaktadır. Avrupa Komisyonu, 2020 yılı sonunda, DAC 8 çalışmaları kapsamında bu hususa ilişkin bir yol haritası yayımlamıştı ve 10 Mart 2021 tarihi itibariyle de bahsi geçen yol haritasında Kamuoyu Görüş Alımı aşamasına gelinmiştir. Nitekim Komisyon’da, dijital finansal varlıkların düzenlenmesine ilişkin olarak regülasyon teklifi de yapılmış olup Avrupa Birliği üye ülkelerinde bu dijital varlıkların adil ve sürdürülebilir olarak vergilendirilmesine yönelik çalışmaların sürdürüldüğü gözlemlenmektedir. [5]
Türkiye’de özellikle TCMB tarafından yayımlanan Yönetmelik’le bu alanın regüle edilmeye çalışılacağı ve bundan sonraki süreçlerde vergilendirmeye ilişkin olarak da somut adımların atılacağı beklenmektedir. Bu bakımdan bir işletmenin faaliyet kapsamında kripto varlıkların vergilendirilmesi ile bireysel kazanç olarak vergilendirmenin farklı olacağı açıktır. Aracılık faaliyeti gerçekleştirenler bakımından ise Yönetmelik kapsamında getirilen açık yasağa rağmen sonradan buna izin verilen aracı kuruluşlar bakımından stopaj ve tevkifat düzenlemeleri söz konusu olabilir. Bireysel kullanıcılar bakımından değer artış kazancı oranında vergilendirme, tüzel kişiler bakımından ise kripto gelir vergisine tabi tutulması mümkün olabilir.
Ancak unutulmamalıdır ki, vergilendirmenin yapılmasında kripto paranın hukuki mahiyeti ve nasıl vasıflandırıldığı önemlidir. Örneğin İngiltere’de kripto varlıklar gayri maddi yatırım aracı olarak görülmüş ve bu sebeple bireysel yatırımcıların kripto parayı elden çıkarma durumunda değer artış kazancı olarak vergilendirilecektir, tüzel kişiler bakımından ise gelir vergisinin uygulanması söz konusu olacaktır. Kripto para borsaları tarafından elde edilen gelirler ise kurumlar vergisine tabi tutulacaktır. [6]
KDV bakımından ise kanuna bakıldığında KDV uygulaması, Türkiye’de yapılan ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler, her türlü mal ve hizmet ithalatı ve kanunda belirtilen diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler bakımından mümkün olacaktır. Kripto varlığın, para, menkul kıymet veya emtia olarak değerlendirilmesi KDV’ye tabi olup olmama yönünden farklılık arz edecek olup, para ve menkul kıymet olarak nitelendirilmesi durumunda KDV yükümlülüğü doğmayacaktır.
Türkiye açısından öncelikle kripto varlıkların hukuki mahiyetine karar verilmeli daha sonra hem kripto para borsaları sahipleri, aracı kurumlar, hem de gerçek ve tüzelkişi yatırımcılar bakımından vergilendirmenin esasları belirlenmelidir. Bu bakımdan verginin geriye yürümezliği ve kanuniliği ilkesinin göz önünde bulundurulması da unutulmamalıdır.
SONUÇ
Yatırım yapanların elde ettiği gelir, aracılık edenlerin komisyon gelirleri ve madencilik faaliyeti yapanların bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlar açısından vergilendirmenin nasıl yapılacağı henüz net değildir. Kripto paraların hukuki mahiyetine ilişkin olarak, söz konusu varlıkların somut, hukuki sınırları belirlenebilir bir ekonomik değere yaklaştırılması tabi olacağı hukuki mevzuatı ve vergilendirme kriterlilerini belirleyebilmek açısından önemli bir başlangıç noktası olacaktır.
Son olarak belirtmek gerekir ki hukuki güvenlik ilkesinin de bir uzantısı olarak, vergi kanunlarında geriye yürümezlik ilkesi mevcuttur ve kural olarak vergi kanunları yürürlük tarihinden önceki dönemler için uygulanamaz. Kripto paraların hukuki mahiyetinin ve vergilendirmesinin kanun nezdinde düzenlenmesi ve hukuki güvenlik, öngörülebilirlik gibi hukuki normların gözetilerek kanunlaştırma sürecinin tamamlanması değişen dünya ve global düzeyde kabul görmekte olan ekonomik değerlere ayak uydurulması yatırımcılar, aracı kurumlar ve finansal tüketiciler açısından büyük önem arz etmektedir.
Av. İlke BOYACIOĞLU
Kaynakça:
1. https://www.btk.gov.tr/uploads/pages/arastirma-raporlari/kripto-para-raporu-5f11dfe709c25.pdf
2. Antalya Bölge Adliye Mahkemesi 6. Hukuk Dairesi, E.2020/1149, K. 2020/905 sayılı ve 13.11.2020 tarihli karar
4. https://www.btcturk.com/bilgi-platformu/initial-coin-offering-ico-nedir/
5 .https://spk.gov.tr/Bulten/Goster?year=2018&no=42
6.European Central Bank (ECB): Virtual Currency Schemes, http://www.ecb.europa.eu/pub/pdf/other/virtualcurrencyschemes201210en.pdf
Kaynak: Av. İlke BOYACIOĞLU – İçerik, Ozgun Law firmasının özel izni ile yayınlanmıştır. Yazıya ilişkin tüm hak ve sorumluluk yazara aittir.
Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.
