| T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Gelir Kanunları Gelir Ve Kurumlar Vergileri Grup Müdürlüğü |
| Sayı | : | E-62030549-120[23-2022]-1315945 | 21.11.2023 | |
| Konu | : | Çalışanların bir kısmına işyerinde yemek verilip, bir kısmına nakit yemek bedeli ödenmesi durumunda ücret istisnasının uygulanıp uygulanmayacağı | ||
| İlgi | : | … |
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, personelinize işyerinizde yemek verildiği ancak vejetaryen olma, yemek menüsünü tercihlerine uygun bulmama gibi çeşitli nedenlerle yemek hizmetinden faydalanmak istemeyen personele yemek bedelinin şirketinizce nakdi olarak ödeneceği belirtilerek yemek hizmetinden faydalanmak istemeyen personele nakdi yemek yardımı yapmanız halinde 193 sayılı Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (8) numaralı bendinde yer alan istisnadan yararlanıp yararlanamayacağınız hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun “Ücretin tarifi” başlıklı 61 inci maddesinde, “Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.
Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.
…”
hükmü yer almaktadır.
Aynı Kanunun “Vergi tevkifatı” başlıklı 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında ise tevkifat yapmak zorunda olan mükellefler sayılmış, aynı fıkranın (1) numaralı bendinde de hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre vergi tevkifatı yapılacağı belirtilmiştir.
Anılan Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının 7420 sayılı Kanunun 2 nci maddesiyle değişik (8) numaralı bendinde ise “Hizmet erbabına işverenlerce yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler (işverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını aşmayan kısmı istisna kapsamındadır. Ödemenin bu tutarı aşması halinde aşan kısım ile bu amaçla sağlanan diğer menfaatler ücret olarak vergilendirilir.)” hükmüne yer verilmiştir.
Konuya ilişkin olarak 30/12/2022 tarihli ve 32059 sayılı (2. mükerrer) Resmi Gazete’de yayımlanan 322 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde gerekli açıklamalar yapılmış olup söz konusu Tebliğin “İşverenlerce Hizmet Erbabına Verilen Yemek Bedeline İlişkin İstisna” başlıklı ikinci bölümünün;
– “Hizmet erbabına yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatlerde istisna uygulaması” başlıklı 3 üncü maddesinde,
“(1) Hizmet erbabına nakit ödeme yapılmaksızın yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatlerde;
a) İşverenlerce, hizmet erbabına işyerinde veya müştemilatında yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler herhangi bir tutarla sınırlı olmaksızın,
b) İşverenlerce, hazır yemek hizmeti veren mükelleflerden satın alınan yemeğin, işyerinde veya müştemilatında hizmet erbabına verilmesi durumunda sağlanan menfaatler herhangi bir tutarla sınırlı olmaksızın,
c) İşverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyip yemek hizmeti veren işletmelerde bu hizmetin sağlandığı durumlarda, bu işletmelere yapılan ödemelerin her bir çalışan için çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını (2023 yılı için 110 TL) aşmayan kısmı,
ç) İşverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmediği ve yemek hizmetinin, yemek kartı ve/veya yemek çeki hizmeti veren işletmelerin yemek kartlarına yükleme yapılmak veya yemek çeki satın alınmak suretiyle verildiği durumlarda, her bir çalışan için çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını (2023 yılı için 110 TL) aşmayan kısmı,
gelir vergisinden istisna olup bu istisnaların uygulamasına yönelik açıklamalar 26/7/1995 tarihli ve 22355 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Gelir Vergisi Genel Tebliği (Seri No:186)’nde yapılmıştır.”,
-“İşverenlerce hizmet erbabına nakit olarak verilen yemek bedelinde istisna” başlıklı 4 üncü maddesinde,
“(1) 7420 sayılı Kanunla, 1/12/2022 tarihinden itibaren uygulanmak üzere, 193 sayılı Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (8) numaralı bendinin parantez içi hükmünde yapılan değişiklikle, işverenler tarafından hizmet erbabına işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda, yemek bedelinin nakit olarak verilmesi suretiyle sağlanan menfaatler de istisna kapsamına alınmıştır.
(2) Hizmet erbabına nakit olarak ödenen yemek bedelinin gelir vergisinden istisna edilebilmesi için;
a) İşverenler tarafından işyerinde veya müştemilatında yemek verilmemesi,
b) Günlük yemek bedelinin 51 Türk lirasını (2023 yılı için 110 TL) aşmaması,
c) Fiilen çalışılan günlere ilişkin olması,
gerekmektedir.
(3) Nakit olarak yapılan yemek bedeli ödemelerinin, 18/11/2008 tarihli ve 27058 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Ücret, Prim, İkramiye ve Bu Nitelikteki Her Türlü İstihkakın Bankalar Aracılığıyla Ödenmesine Dair Yönetmelikte belirlenen ödeme usulüne göre yapılması gerekmektedir.
…”
açıklamalarına yer verilmiştir.
Buna göre, hizmet erbabına nakit olarak yapılan yemek bedeli ödemesinin Gelir Vergisi Kanununun 23’üncü maddesinin birinci fıkrasının (8) numaralı bendi uyarınca istisna kapsamında değerlendirilebilmesi için, işverenler tarafından gerek işyerinde veya müştemilatında gerekse işyeri veya müştemilatı dışında herhangi bir yerde yemek verilmemesi ya da yemek hizmetinin yemek çeki/kuponu verilmek suretiyle karşılanmamış olması gerekmektedir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, şirketiniz tarafından işyerinizde çalışanlarınıza yemek hizmeti verilmesine rağmen vejetaryen olma, yemek menüsünü tercihlerine uygun bulmama gibi çeşitli nedenlerle bu yemek hizmetinden yararlanmak istemeyen personele nakit olarak yapılan yemek bedeli ödemeleri Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (8) numaralı bendi uyarınca istisnaya konu edilemeyecek olup söz konusu nakdi ödemeler ücret olarak değerlendirilerek Gelir Vergisi Kanununun 61, 94, 103 ve 104 üncü maddelerine göre vergilendirilecektir.
…
31.12.2024 TARİHLİ SGK GENELGESİ
T.C.
SOSYAL GÜVENLIK KURUMU BASKANLIGI
Sigorta Primleri Genel Müdürlügü
TARİH: 31.12.2024
Sayı : E-24010506-010.06.01-109163972
Konu : Yemek Bedeli
GENELGE
2024/17
Danıstay 10 uncu Dairesinin 2023/170 Esas No ve 2024/1853 Karar Nolu kararı ile Sosyal Sigorta Islemleri Yönetmeligi’nin 11/11/2022 tarihli ve 32010 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Sosyal Sigorta Islemleri Yönetmeliginde Degisiklik Yapılmasına Dair Yönetmeligin 1 inci maddesi ile degistirilen 97 nci maddesinin yedinci fıkrasının (a) bendi ve bu Yönetmelige dayanılarak 02/12/2022 tarihli ve 2022/22 sayılı “Yemek Bedeli” konulu Genelge’nin 2.1.2 ve 2.1.4. Maddeleri iptal edilmistir.
Söz konusu iptal kararı dogrultusunda mahkeme kararında yer alan hükümler dikkate alınarak 2/12/2024 tarih ve 32740 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Sosyal Sigorta Islemleri Yönetmeliginde Degisiklik Yapılmasına Dair Yönetmelik ile Sosyal Sigorta Islemleri Yönetmeliginin 97. maddesinin 7. fıkrasının (a) bendi;
“a) Isyerinde veya müstemilatında yemek verilmeyen durumlarda, sigortalıya yemek verilmek suretiyle saglanan menfaatlerin nakit olarak ya da yemek hizmetinin alınması dısında kullanılabilecek yemek kartı/çeki/kuponu gibi araçlarla saglanması halinde, fiilen çalısılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin Kurum Yönetim Kurulunca belirlenen tutarının fiilen çalısılan gün sayısı ile çarpılması sonucunda bulunulacak tutarını asmayan kısmı,” Seklinde 01/01/2025 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere yeniden düzenlemistir.
Bu kapsamda 2020/20 sayılı Isveren Islemleri Genelgesinin Ikinci Kısmının Ikinci Bölümünde yer alan “2.1- Yemek paraları” alt baslıgı 01/01/2025 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere asagıdaki sekilde degistirilmistir.
2-1- Yemek bedeli Sosyal Güvenlik Kurumu Yönetim Kurulu tarafından alınan 5/12/2024 tarihli ve 2024/509 sayılı Karar ile 1/1/ 2025 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere yemek bedelinin prime esas kazançtan istisna edilecek günlük tutarı 158,00 TL olarak belirlenmistir.
Bu durumda, 1/1/2025 tarihinden itibaren (2025 yılı Ocak ayına iliskin aylık prim ve hizmet belgesinden/muhtasar ve prim hizmet beyannamesinden itibaren) yemek bedeli adı altında yapılan ödemelerden prime esas kazanca dahil edilecek tutar;
Günlük Istisna Tutarı = 158,00 TL
Ay Içinde Fiilen Çalısılan Gün Sayısı x 158,00 TL (Günlük Istisna Tutarı) = Aylık Istisna Tutarı,
Ödenen Yemek Bedeli – Istisna Tutarı = Prime Esas Kazanca Dahil Edilecek Yemek Bedeli,
Formülüyle hesaplanacaktır.
Asgari Ücret Yönetmeliginin “Isverenin Sorumlulugu” baslıklı 12 nci maddesinde yer alan “Isverenler tarafından, isçilere saglanan sosyal yardımlar sebebiyle asgari ücretten herhangi bir indirim yapılamaz” hükmü geregince yemek bedelinin asgari ücrete ilave olarak verilmesi gerekmektedir.
Buna göre brüt asgari ücretin (prime esas kazanç alt sınırı) içerisine yemek bedeli tutarı dâhil edilmeyecektir.
2.1.1- Sigortalılara Isyerinde veya Isyerinin Müstemilatında Yemek Verilmesi Halinde Uygulama
Isverenlerce isyerinde veya müstemilatında kendi imkanlarıyla yemek verilmesi amacıyla isverenler tarafından sigortalılara saglanan bu menfaat sigorta primine esas kazanca dahil edilmeyecektir.
Örnek 1: Isveren (A)’nın çalıstırdıgı sigortalılara isyerinde bulunan mutfagını ve yemekhanesini kullanmak suretiyle yemek vermesi halinde yemek için yapılan giderler prime esas kazanca dahil edilmeyecektir.
Yemegin isyerinde veya isyeri dısında yapıldıgına bakılmaksızın isverenlerin üçüncü sahıslarla anlasarak yemek hizmetini kendi isyerinde veya müstemilatında sunması halinde üçüncü sahıslara fatura karsılıgı yapılan ödemeler de prime esas kazanca dahil edilmeyecektir.
Örnek 2: A isvereni B lokantası ile kendi isyerinde veya müstemilatında isçilerine ögle yemegi verilmesi için anlasmıstır. Bu durumda fatura karsılıgı B lokantasına yapılan ödemelerin tamamı sigortalıların prime esas kazancına dahil edilmeyecektir.
2.1.2- Isverenlerce Sigortalılar Için Üçüncü Kisilere Nakden Yapılan Yemek Ödemelerinde Uygulama
Isverenlerce sigortalılara yemek verilmek suretiyle saglanan menfaatin üçüncü kisilere ait restoran ve bunun gibi yerlerde saglanması halinde ödenen yemek bedelinin tamamı sigortalıların prime esas kazancına dahil edilmeyecektir.
Örnek 3: A isvereni çalıstırdıgı sigortalıları için B lokantasından yemek hizmeti almak için anlasmıstır. Bu durumda B lokantasından yemek hizmeti alan sigortalılar için yemek bedeli adı altında yapılan ödemeler prime esas kazanca dahil edilmeyecektir.
2.1.3- Isverenlerce Sigortalılara Nakit Olarak Verilen Yemek Bedelinde Uygulama
Isverenlerce sigortalılara yemek bedeli adı altında nakden yapılan ödemelerin günlük 158,00 TL’lik tutarı prime esas kazanca dahil edilmeyecektir.
Örnek 4: A sigortalısına 2025/Ocak ayında 5.000 TL tutarında yemek bedeli ödenmistir.
Sigortalının ilgili ayda 22 gün fiilen çalıstıgı göz önüne alındıgında yemek bedeli adı altında yapılan ödemelerden prime esas kazanca dahil edilecek tutar;
Günlük Istisna Tutarı = 158,00 TL
158,00 TL x 22 Gün = 3.476,00 TL (Aylık Istisna Tutarı)
5.000,00 TL – 3.476,00 TL = 1.524,00 TL (Prime Esas Kazanca Dahil Edilecek Yemek Bedeli)
Olarak hesaplanacaktır
Aynı isyerinde çalısan bazı sigortalılara isyerinde veya müstemilatında yemek verilmesi ve bazı sigortalılara da nakden ödeme yapılması halinde, nakden ödeme yapılan sigortalılara yemek bedeli adı altında yapılan ödemelerin günlük 158,00 TL’lik tutarı prime esas kazanca dahil edilmeyecektir.
Örnek 5: A isvereni tarafından isyerindeki 20 sigortalıya isyerinde yemek verilmesi ve kalan 30 sigortalıya yemek bedeli altında günlük 250,00 TL ödeme yapılması halinde, nakden ödeme yapılan 30 sigortalıya yemek bedeli adı altında ödemelerin günlük 158,00 TL’lik tutarı prime esas kazanca dahil edilmeyecek ancak bu tutarı asan kısmı sigorta primine tâbi olacaktır.
2.1.4- Yemek Bedelinin Yemek Kuponu, Yemek Kartı, Yemek Çeki vb. Araçlarla Karsılanması Halinde Uygulama
Danıstay 10 uncu Dairesinin 2023/170 Esas No ve 2024/1853 Karar Nolu kararında “Yemek yardımının ayni ya da nakdi olarak tespitinde isçi-isveren iliskisinin esas alınması gerektigi, bir baska ifadeyle isverenin yemek yardımını isçiye fiilen “yemek vermek” seklinde sunması halinde, yemegin isyeri ve müstemilatı içinde ya da dısında verilmesi fark etmeksizin yardımın “ayni yardım” kapsamında degerlendirilmesi gerektigi, isverenin söz konusu yemek bedelini 3. kisilere nakden ödemesinin de bu durumu degistirmeyecegi, zira 3. kisilere yapılan ödemenin isçi tarafından baska amaçlarla kullanmasının mümkün olmadıgı, bu nedenle isçinin isverene sundugu emegin karsılıgı olan ücret ya da sair yan ödemeler kapsamında degerlendirilemeyecegi, aynı sekilde isverenin yemek yardımını isçiye yalnızca yemek bedelini ödemede kullanılmak üzere “yemek kartı/çeki/kuponu gibi araçlarla ödemesi” halinde de, isçinin söz konusu ödeme aracını nakit ya da nakit yerine geçecek sekilde baska amaçlarla kullanmasının mümkün olmaması nedeniyle ayni yardımın söz konusu olacagı, bununla birlikte isverenin yemek yardımını isçiye “nakit ya da yemek bedeli ödeme dısında da kullanılabilecek yemek kartı/çeki/kuponu gibi araçlarla ödemesi” halinde ayni yardımdan bahsedilemeyecegi ve bu halde yapılan nakdi ödemenin yalnızca davalı Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek kısmının prime esas kazanca tabi tutulmayacagı, bu tutarı asan kısmının sigorta primine tabi oldugu sonucuna varılmaktadır.”
degerlendirmesinde bulunulmustur.
Buna göre yemek kartı/çeki/kuponunun yemek bedeli ödemesi dısında nakit ya da nakit yerine geçecek sekilde baska amaçlarla kullanılma imkanı olmaması halinde, yemek kartı/çeki/kuponuna yüklenen tutar prime esas kazanca dahil edilmeyecektir.
Örnek 6: Isveren (A)’nın çalıstırdıgı sigortalılara 5.000 TL tutarında yemek kartı vermesi ve söz konusu kartın yemek bedeli ödemesi dısında nakit ya da nakit yerine geçecek sekilde baska amaçlarla kullanılma imkanı olmaması halinde, yemek kartına yüklenen 5.000 TL’lık tutar prime esas kazanca dahil edilmeyecektir.
Ancak yemek kartı/çeki/kuponunun yemek bedeli ödemesi dısında nakit ya da nakit yerine geçecek sekilde baska amaçlarla kullanılma imkanı olması halinde, günlük 158,00 TL’lik tutar prime esas kazanca tabi tutulmayacak ancak bu tutarı asan kısım sigorta primine tâbi olacaktır.
Örnek 7: (A) sigortalısına 2025/Ocak ayında 6.000 TL tutarında yemek kartı verilmistir. Sigortalının ilgili ayda 22 gün fiilen çalıstıgı ve verilen kartın yemek yenilmesi haricinde nakit ya da nakit yerine geçecek sekilde baska amaçlarla kullanılma imkanı olması halinde yemek kartına yüklenen 6.000 TL’den prime esas kazanca dahil edilecek tutar;
Günlük Istisna Tutarı = 158,00 TL
158,00 TL x 22 Gün = 3.476,00 TL (Aylık Istisna Tutarı)
6.000,00 TL – 3.476,00 TL = 2.524,00 TL (Prime Esas Kazanca Dahil Edilecek Yemek Bedeli)
Olarak hesaplanacaktır.
Bilgi edinilmesini ve geregini rica ederim.
Dr. Raci KAYA
Kurum Baskanı
DAGITIM:
Geregi:
Merkez ve Tasra Teskilatına
Danıştay 10. Daire Başkanlığı
2023/170 E. ,
2024/1853 K.
“İçtihat Metni”
T.C.
D A N I Ş T A Y
ONUNCU DAİRE
Esas No : 2023/170
Karar No : 2024/1853
DAVACI : … Derneği (…)
VEKİLİ : Av. …
DAVALI : … Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
DAVANIN KONUSU : 12/05/2010 tarihli ve 27579 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği’nin, 11/11/2022 tarihli ve 32010 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Yönetmeliğin 1. maddesi ile değiştirilen 97. maddesinin 7. fıkrasının (a) bendinin ve bu düzenlemeye dayanılarak Sosyal Güvenlik Kurumu Sigorta Primleri Genel Müdürlüğü tarafından yayımlanan 02/12/2022 tarihli, 2022/22 sayılı, “Yemek Bedeli” konulu Genelge’nin 2.1.2 ve 2.1.4. maddelerinin iptali istenilmektedir.
DAVACININ_İDDİALARI : Davacı tarafından; yemek kartı sektörünü temsil etmek üzere yemek kartı şirketleri ve sektörde çalışanlar tarafından kurulmuş bir dernek olduğu, amaç ve faaliyetleri arasında, kamu kurumları ve yerel merciler nezdinde yemek kartı sektörünü temsil etmenin, yemek kartını tanıtmanın, yemek kartı faaliyetlerinin dayanağını oluşturan her türlü mevzuatın günün ihtiyaçlarına göre şekillenmesini sağlayacak çalışmalarda bulunmanın, sektörün görünümünü sürekli takip ederek iyileştirmenin, toplumun sağlıklı beslenmesi ile ilgili faaliyetlere dahil olmanın bulunduğu, davaya konu Yönetmelik ve ilgili Genelge hükümlerinin yemek kartı sektörünü de etkilemesi karşısında, huzurdaki davayı açmakta hukuki menfaatinin, dolayısıyla sübjektif dava ehliyetinin olduğu; esasa ilişkin olarak, dava konusu düzenlemelerin kanuna aykırı olarak gerçekleştirildiği, amacını aşan bu düzenlemelerle birlikte bu güne kadar ayni olarak kabul edilen ve sosyal yardım amacı taşıyan yemek yardımına prim yükü getirildiği, böylece işveren için ilave prim maliyeti yüklendiği gibi, çalışan işçi bakımından da en temel sosyal hak olan yemek yardımını daraltacak bir süreç başlatıldığı, 5510 sayılı Kanun’da ayni yardımların açıkça prime esas kazançtan muaf tutulduğu, Kanun’un bu açık hükmünün aksine daha alt seviyedeki yönetmelik ve genelge ile düzenleme getirilerek ayni yardımların prime esas kazanca tabi tutulmasının normlar hiyerarşisine aykırı olduğu, esasen sosyal bir yardım olarak yemeğin fatura karşılığı veya yemek çeki/kartı vasıtasıyla sağlanmasının, yemeğin iş yerinde veya dışarda yenmesinin, yemeğin ayni yardım ve sosyal yardım niteliğini değiştirmeyeceği, yerleşik Yargıtay kararlarının da bu yönde olduğu, hal böyleyken yapılan düzenlemeler ile Kanun’un açık hükmüne ve yargı kararlarına aykırı olacak şekilde yemek yardımının ayni veya nakdi olmasına göre değil, yemeğin nerede yenildiğine göre bir ayrıma gidildiği, yani Yasada olmayan bir düzenlemenin, yönetmelik ve genelgeyle getirilmek istendiği, ancak normlar hiyerarşisi gereği, alt basamaktaki normun, üst basamaktaki norma uygun olmak zorunda olduğu dikkate alındığında dava konusu edilen Yönetmelik değişikliği ile bu Yönetmelik değişikliğine dayanılarak düzenlenen 2022/22 sayılı Genelgenin 2.1.2 ve 2.1.4 madde hükümlerinin normlar hiyerarşisine aykırı olduğu ve bu nedenle iptal edilmesi gerektiği, dava konusu düzenleme ile işveren, çalışan ve yemek hizmeti sağlayıcıları (lokanta, restoranlar) bakımından eşitsizlik yaratıldığı ve çalışma barışının bozulmasına neden olunduğu, zira iş yerinde yemek veren işveren, yemek hizmeti için ödediği bedel nedeniyle herhangi bir prime tabi olmadığı halde iş yerinde yemek verme imkânına sahip olmayan, ancak bu yemek hizmetini dışardan temin eden işverene prim yükü getirildiği, bu düzenlemelerin iptal edilmemesi halinde işverenler iş yerinde yemek vermeyi veya yemek bütçelerini sınırlandırmayı tercih edeceklerinden yemek kartı ile yemek hizmetinin karşılanmasının büyük oranda azalacağı, bu gelişmelerin yemek kartı sektörünün oluşturduğu teknolojik yatırımı ve alt yapıyı atıl kılacağı ve yemek kartı sistemini sona erme noktasına getirerek Derneklerini oluşturan şirketlerin ekonomik anlamda faaliyet gösterme olanağını bitireceği, milyonlarca dolarlık alt yapı yatırımının işlevsiz kalacağı, kısaca iptali talep edilen düzenleme nedeniyle yemek sektöründe hızlı bir çöküş yaşanması ve milyonlarca işçi ve işveren arasındaki çalışma barışının bozulmasının kaçınılmaz olacağı dikkate alındığında açıkça hukuka aykırı olduğu olan düzenlemelerin iptali gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVALININ_SAVUNMASI : Usule ilişkin olarak, davanın süresinde açılıp açılmadığının ve davacının dava açma ehliyetinin olup olmadığının resen incelenmesi ve 2577 sayılı Kanun’a aykırılığının tespiti halinde usul yönünden davanın reddi gerektiği; esasa ilişkin olarak ise; Kanun’da tahdidi olarak sayılan prime esas alınmayacak kalemlerin aksine metinde sayılmayan kalemlerin prime esas teşkil edeceğinin açık olduğu, diğer yandan kanun koyucu tarafından prime esas kazanca dahil olmayan kalemlerin ödeme şekil ve yöntemine dair bir kısıtlama yapılmadığı, dolayısıyla hükmün yorumlanmasında davacının ayni yardımlar dışında sayılanların istisnaya tabi tutulacak kazanç tutarının salt nakdi olarak ödenmiş olması gerektiği yolundaki yorumu hatalı olup tüm ödeme vasıtalarıyla ödenmesinin de prime tabi olması gerektiği, Kanun metninde bu maddenin uygulanmasına dair usul ve esasların Kurum tarafından çıkarılacak yönetmelikle düzenleneceğinin açıkça belirtildiği, Kurum tarafından yapılan düzenlemelerle prime esas kazançların neler olduğu, nasıl hesaplanması gerektiği, yemek bedeli adı altında sigortalılara veya sigortalılar adına üçüncü kişilere yapılan ödemelerin günlük asgari ücretin Kurum Yönetim Kurulu kararıyla belirlenen yüzde 23,65’inin prime esas kazançtan istisna tutulmasının gerektiğinin belirlendiği ve örneklerle de açıklanarak duyurulduğu, esasen yapılan değişikliklerin anlaşılmayı kolaylaştırmak için bazı ifadelerin yerinin değiştirilmesinden ve daha önce yemek bedeli için belirlenen günlük asgari ücretin %6’sı oranındaki sabit istisna tutarının kaldırılarak bu oranı belirleme yetkisinin Kurum Yönetim Kuruluna verilmesi nedeniyle Kurul kararıyla bu tutarın yaklaşık 4 katına tekabül eden %23,65 oranına yükseltilmesinden ibaret olduğu, sigortalılara yemek bedeli adı altında sağlanan menfaatin çalışma karşılığı verilmesi ve süreklilik arz etmesi dikkate alındığında ayni yardım olarak nitelendirilerek primden muaf tutulmasının mümkün olmadığı, kaldı ki bu tür ödemelerin yapıldığı yemek kartları ya da çeklerinin sadece yemek ihtiyacının karşılanması yolunda kullanılmadığı, yemek dışındaki ihtiyaçların da karşılanmasında (market alışverişi gibi) kullanımının söz konusu olduğu, bu nedenle de tam bir ayni yardım olarak kabulünün mümkün olmadığı, sonuç olarak 5510 sayılı Kanun’un 80. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendinde primden istisna kalemlerin tahdidi olarak sayıldığı, bu sınırlama ile sigortalıların prim kazancının ve Kurum gelirinin artırılmasının amaçlandığı, hem sigortalıların hem de Kurum’un gelirlerinde meydana gelecek faydanın azalmaması amaçlandığı için haksız ve hukuki dayanaktan yoksun davanın reddi gerektiği savunulmaktadır
DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davanın reddine karar verilmesi gerektiği düşünülmektedir.
DANIŞTAY SAVCISI : …
DÜŞÜNCESİ : Dava; 12/05/2010 tarihli, 27579 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği’nin 11/11/2022 tarihli, 32010 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Yönetmeliğin 1. maddesi ile değişik 97. maddesinin 7. fıkrasının (a) bendinin ve bu Yönetmeliğe dayanılarak çıkarılan 2022/22 sayılı Genelge’nin 2.1.2 ve 2.1.4. maddelerinin iptali istemiyle açılmıştır.
5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun “Prime esas kazançlar” başlıklı 80. maddesinde: “4 üncü maddenin 1. fıkrasının (a) bendi kapsamındaki sigortalıların prime esas kazançları aşağıdaki şekilde belirlenir.
a)Prime esas kazancın hesabında;
1)Hak edilen ücretlerin,
2)Prim, ikramiye ve bu nitelikteki her çeşit istihkaktan o ay içinde yapılan ödemelerin ve işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen tutarların,
3)İdare veya yargı mercilerince verilen karar gereğince yukarıdaki (1) ve (2) numaralı alt bentlerde belirtilen kazançlar niteliğinde olmak üzere sigortalılara o ay içinde yapılan ödemelerin, brüt toplamının esas alınır.
b)Ayni yardımlar ve ölüm, doğum ve evlenme yardımları, görev yollukları, seyyar görev tazminatı, kıdem tazminatı, iş sonu tazminatı veya kıdem tazminatı mahiyetindeki toplu ödeme, keşif ücreti, ihbar ve kasa tazminatları ile Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen ve aylık toplamı asgari ücretin %30’unu geçmeyen özel sağlık sigortası primi ve bireysel emeklilik katkı payları tutarlarının, prime esas kazanca tabi tutulmaz.” kuralı yer almıştır.
Uyuşmazlığa konu Yönetmeliğin “Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındaki sigortalıların prime esas kazançları” başlığını taşıyan 97. maddenin 7. fıkrasının a) bendinde: “İşveren tarafından iş yerinde veya müştemilatında yemek verilmemesi şartıyla yemek bedeli adı altında sigortalılara veya sigortalılar için üçüncü kişilere yapılan her türlü ödemelerin, günlük asgari ücretin Kurum Yönetim Kurulunca belirlenen oranının fiilen çalışılan gün sayısı ile çarpılması sonucunda bulunacak tutarı”n … prime esas kazançların hesaplanmasında dikkate alınmayacağı düzenlenmiştir.
Aktarılan kurala dayanılarak çıkarılan 2022/22 sayılı Genelge’nin dava konusu edilen 2.1.2 maddesinde, işverenlerce sigortalılar için iş yeri veya müştemilatı dışında kalan yerlerde üçüncü kişilere nakden yapılan yemek ödemelerine; 2.1.4 maddesinde de, sigortalılar için üçüncü kişilere yemek kuponu, yemek kartı, yemek çeki vb. araçlarla fatura karşılığı ödenen yemek bedellerine ilişkin günlük brüt asgari ücretin %23,65’inin fiilen çalışılan gün sayısı ile çarpılması sonucunda bulunacak tutarın, prime esas kazanca dahil edilmeyeceği kuralı getirilmiştir.
5510 sayılı Kanunda prime esas kazanca tabi tutulmayacak unsurlar arasında ayni yardımlara yer verildiği, yemek yardımının da ayni olarak sağlanması durumunda prime esas kazançtan muaf olacağı, sigortalıya yemek bedelinin nakden ödenmesi halinde de Kurumca yıllar itibarıyla belirlenecek tutarının kısmen prime esas kazançtan muaf tutulacağı görülmektedir.
Uyuşmazlığa konu Yönetmelik ve Genelge kuralları ile Kanuni düzenlemenin dışında, Kanunda tanınmayan bir sınırlama, ölçüt getirilerek, ayni yardım olan yemek yardımının yapılmasına ilişkin olarak, yemeğin yenildiği mekandan hareketle bir ayrım yapıldığı, iş yerinde veya müştemilatında yemek verilmemesi şartıyla sigortalılar için üçüncü kişilere yapılan her türlü ödemenin, sigortalılara yapılan nakit ödeme ile aynı kapsamda değerlendirilmek suretiyle primden kısmen muaf tutulan kalemler arasına alınmıştır.
Yemek ihtiyacının iş yerinde ya da iş yeri dışında karşılanmasının ayni yardım nitelendirmesi yapılırken bir farklılık bulunmamaktadır. İş kolunun, işletmenin, iş(in) özel koşullarının da gereği olarak -doğrudan sigortalıya nakit ödeme yapılması dışında- yemeğin iş yerinde veril(e)mesi, hizmet sunucuları (lokanta) ile anlaşmak ve/veya yemek kartı, yemek çeki vb. yöntemlerle sigortalının yemek ihtiyacının iş yerinde veya iş yeri dışında karşılanması sağlanmasının, yardımın niteliğini değiştirmeyeceği gibi bu yardımının sayılan yöntemlerle karşılanması gelişen, ortaya çıkan koşullarına göre bir zorunluluk olarak da kendisini göstermektedir.
Yönetmeliğin iptali istenilen kuralının, yemek ihtiyacının hizmet sunucuları ile anlaşarak iş yerinde sağlanması halinde üçüncü kişiye ödenen tutarın, prime esas kazançtan muaf tutulması; iş yeri dışında yenilmesi halinde kısmen muaf tutulması sonucunu doğurması, çalışanların yemek yardımından eşit şekilde yararlanılması imkanını da kaldırdığı dikkate alındığında, Kanunun ayni/nakdi yardım ölçütü dışında yardımın sağlandığı mekana yönelik belirlemenin esas alınması Kanuni düzenlemeye aykırılık oluşturur.
Ayrıca Genelge’nin 2.1.1. maddesinin yemek hizmetinin üçüncü kişiler tarafından iş yeri veya müştemilatında sunması halinde, bu nedenle fatura karşılığı yapılan ödemelerin prime esas kazanca dahil edilmeyeceğini kabul ettiği, benzer yaklaşımın esasen benimsediği görülmektedir.
Uyuşmazlıkta, 5510 sayılı Kanun’a göre, yemek yardımının sunulduğu mekandan bağımsız olarak, fatura karşılığı üçüncü kişilere nakden veya yemek kuponu, yemek kartı, yemek çeki vb. araçlarla ödenmek suretiyle iş kolu, iş ve iş yeri koşulları da dikkate alınarak sağlanan yemek yardımlarının sigortalıya nakden yapılan bir ödeme niteliği taşımadığından, ayni yardım kapsamında kabul edilmeyerek, sağlanan bu yardımın prime esas kazanca tabi tutulmasına ilişkin kurallarda hukuka uyarlık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, 5510 sayılı Kanun’da açıkça prime esas kazanç hesabında dikkate alınmayacağı belirtilen ayni yardım kapsamında kalan üçüncü kişilere nakden veya yemek kuponu, yemek kartı, yemek çeki vb. araçlarla ödenerek sağlanan yemek yardımlarının kısmen prime esas kazanca dahil edilmesi yolundaki Yönetmeliğin uyuşmazlığı oluşturan “…veya sigortalılar için üçüncü kişilere…” ibareleri ile Genelge’nin 2.1.2. ve 2.1.4. maddelerinin iptaline karar verilmesi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Onuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
MADDİ OLAY VE HUKUKİ SÜREÇ :
12/05/2010 tarihli ve 27579 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği’nin 97. maddesinin, 18/08/2021 tarihli ve 31572 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Yönetmelikle eklenen 7. fıkrasının (a) bendinde,
“(7) Sigortalılara;
a) Yemek parası adı altında yapılan ödemelerin, işyerinde veya müştemilatında işveren tarafından yemek verilmemesi şartıyla, fiilen çalışılan gün sayısı dikkate alınarak günlük asgari ücretin % 6’sının, yemek verilecek gün sayısı ile çarpılması sonucunda bulunacak miktarı,
…
prime esas kazançların hesaplanmasında dikkate alınmaz.” kuralına yer verilmiş iken; anılan kural, 11/11/2022 tarihli ve 32010 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Yönetmeliğin 1. maddesi ile,
“(7) İşveren tarafından;
a) İşyerinde veya müştemilatında yemek verilmemesi şartıyla yemek bedeli adı altında sigortalılara veya sigortalılar için üçüncü kişilere yapılan her türlü ödemelerin, günlük asgari ücretin Kurum Yönetim Kurulunca belirlenen oranının fiilen çalışılan gün sayısı ile çarpılması sonucunda bulunacak tutarı,” şeklinde değiştirilmiştir.
Ardından anılan Yönetmelik değişikliğinin uygulamasını göstermek amacıyla Sosyal Güvenlik Kurumu Sigorta Primleri Genel Müdürlüğü’nün 18/06/2020 tarihli ve 2020/20 sayılı İşveren İşlemleri Genelgesinin İkinci Kısmının “Kanunun 4 üncü Maddesinin Birinci Fıkrasının (a) Bendi Kapsamındaki Sigortalılar Yönünden Sigorta Primine Esas Olan Ve Olmayan Kazançlar İle Kısmen Prime Tabii Tutulacak Kazançlar” başlıklı İkinci Bölümünde yer alan “2.1- Yemek paraları” alt başlığı ve içeriği, aynı Genel Müdürlüğün 02/12/2022 tarihli ve 2022/2 sayılı, “Yemek Bedeli” konulu Genelgesi ile 01/12/2022 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere değiştirilmiş; bu çerçevede “2.1.2 – İşverenlere sigortalılar için üçüncü kişilere nakden yapılan yemek ödemelerinde uygulama” başlıklı alt madde ile “2.1.4- Sigortalılar için üçüncü kişilere yemek kuponu, yemek kartı, yemek çeki vb. araçlarla fatura karşılığı ödenen yemek bedellerine ilişkin uygulama” başlıklı alt maddede de yeni düzenlemeler öngörülmüştür.
Bunun üzerine, davacı Dernek tarafından bakılan dava açılmıştır.
İNCELEME VE GEREKÇE :
USUL YÖNÜNDEN:
Davalı idare tarafından, davacının bakılan davayı açmakta subjektif ehliyeti bulunmadığı ileri sürülmüştür.
Davacı derneğin, kamu kurumları ve yerel merciler nezdinde yemek kartı sektörünü temsil etmek, yemek kartını tanıtmak, kullanımını yaygınlaştırmak ve teşvik etmek, yemek kartı faaliyetlerinin dayanağını oluşturan her türlü mevzuatın günün ihtiyaçlarına göre şekillenmesini sağlayacak çalışmalar yapmak, sektörün görünümünü sürekli takip ederek iyileştirmek amaçlarıyla yemek kartı şirketlerinin kurup üye olduğu bir dernek olduğu; davaya konu Yönetmelik ve ilgili Genelge hükümlerinin ise yemek kartı sektörünü doğrudan etkilediği anlaşıldığından; davacı derneğin bakılan davayı açmakta hukuki menfaatinin, dolayısıyla sübjektif dava ehliyetinin olduğu, bu nedenle davalı idarenin ehliyete yönelik itirazının yerinde olmadığı sonucuna varılmıştır.
Öte yandan davalı idare tarafından, davanın süresinde açılmadığı da iddia edilmiştir.
Dava konusu Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Yönetmeliğin, 11/11/2022 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlandığı, bu Yönetmeliğe dayanılarak çıkarılan 2022/22 sayılı Genelge’nin 02/12/2022 tarihinde Kurumun resmi internet sitesinde yayımlandığı, bakılan davanın ise 09/01/2023 tarihinde açıldığı, bu itibarla 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 7. maddesi uyarınca 60 gün içinde açılan davanın süresinde olduğu anlaşıldığından, davalı idarenin süre itirazı da yerinde görülmemiştir.
ESAS YÖNÜNDEN:
İlgili Mevzuat:
5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun, dava konusu düzenlemelerin yayımlandığı tarihte yürürlükte bulunan haliyle;
“Sigortalı sayılanlar” başlıklı 4. maddesinde,
“Bu Kanunun kısa ve uzun vadeli sigorta kolları uygulaması bakımından;
a) Hizmet akdi ile bir veya birden fazla işveren tarafından çalıştırılanlar,
sigortalı sayılırlar.” hükmü;
“Prime esas kazançlar” başlıklı 80. maddesinin 1. fıkrasında,
“4 üncü maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındaki sigortalıların prime esas kazançları aşağıdaki şekilde belirlenir.
a) Prime esas kazançların hesabında;
1) Hak edilen ücretlerin,
2) Prim, ikramiye ve bu nitelikteki her çeşit istihkaktan o ay içinde yapılan ödemelerin ve işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen tutarların,
3) İdare veya yargı mercilerince verilen karar gereğince yukarıdaki (1) ve (2) numaralı alt bentlerde belirtilen kazançlar niteliğinde olmak üzere sigortalılara o ay içinde yapılan ödemelerin,
brüt toplamı esas alınır.
b) Ayni yardımlar ve ölüm, doğum ve evlenme yardımları, görev yollukları, seyyar görev tazminatı, kıdem tazminatı, iş sonu tazminatı veya kıdem tazminatı mahiyetindeki toplu ödeme, keşif ücreti, ihbar ve kasa tazminatları ile Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen ve aylık toplamı asgari ücretin % 30’unu geçmeyen özel sağlık sigortası primi ve bireysel emeklilik katkı payları tutarları, prime esas kazanca tabi tutulmaz.
c) (b) bendinde belirtilen istisnalar dışında her ne adla yapılırsa yapılsın tüm ödemeler ile ayni yardım yerine geçmek üzere yapılan nakdi ödemeler prime esas kazanca tabi tutulur. Diğer kanunlardaki prime tabi tutulmaması gerektiğine dair muafiyet ve istisnalar bu Kanunun uygulanmasında dikkate alınmaz.” hükümlerine; aynı maddenin son fıkrasında, “Bu maddenin uygulamasına ilişkin usûl ve esaslar, Kurum tarafından çıkarılacak yönetmelikle düzenlenir.” hükmü;
Yönetmelikler” başlıklı 107. maddesinde,
“Bu Kanunda bahsi geçen yönetmelikler bu Kanunun yürürlük tarihinden itibaren bir yıl içerisinde çıkarılır. Kurum, bu Kanunun diğer maddelerinin uygulanmasına ilişkin usûl ve esasları yönetmelik ile düzenleme yetkisine sahiptir.” hükmü yer almıştır.
5510 sayılı Kanun’a dayanılarak çıkarılan ve 12/05/2010 tarih ve 27579 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği’nin “Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındaki sigortalıların prime esas kazançları” başlıklı 97. maddesinin, 11/11/2022 tarihli ve 32010 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan dava konusu Yönetmeliğin 1. maddesi ile değişik 7. fıkrasında,
“İşveren tarafından;
a) İş yerinde veya müştemilatında yemek verilmemesi şartıyla yemek bedeliadıaltında sigortalılara veya sigortalılar için üçüncü kişilere yapılan her türlü ödemelerin, günlük asgari ücretin Kurum Yönetim Kurulunca belirlenen oranının fiilen çalışılan gün sayısı ile çarpılması sonucunda bulunacak tutarı, prime esas kazançların hesaplanmasında dikkate alınmaz.” hükmüne yer verilmiştir.
Dava konusu Yönetmelik değişikliği üzerine, Sosyal Güvenlik Kurumu Sigorta Primleri Genel Müdürlüğü’nün 18/06/2020 tarihli ve 2020/20 sayılı İşveren İşlemleri Genelgesinin İkinci Kısmının “Kanunun 4 üncü Maddesinin Birinci Fıkrasının (a) Bendi Kapsamındaki Sigortalılar Yönünden Sigorta Primine Esas Olan Ve Olmayan Kazançlar İle Kısmen Prime Tabii Tutulacak Kazançlar” başlıklı İkinci Bölümünde yer alan “2.1- Yemek paraları” alt başlığı ve içeriği, aynı Genel Müdürlüğün 02/12/2022 tarihli ve 2022/2 sayılı, “Yemel Bedeli” konulu Genelgesi ile 01/12/2022 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere değiştirilmiş; bu çerçevede Genelgenin “2.1.2” ve “2.1.4” alt başlıklı maddeleri aşağıdaki şeklide yeniden düzenlenmiştir.
“2.1.2- İşverenlerce sigortalılar için üçüncü kişilere nakden yapılan yemek ödemelerinde uygulama
İşverenlerce sigortalılar için işyeri veya müştemilatı dışında kalan yerlerde üçüncü kişilere yemek bedeli adı altında fatura karşılığı nakden ödeme yapılması halinde günlük brüt asgari ücretin %23,65’ inin fiilen çalışılan gün sayısı ile çarpılması sonucunda bulunacak tutar, prime esas kazanca dahil edilmeyecektir.
Örnek 4 : A işyeri işvereni çalıştırdığı sigortalısı için B Lokantasından yemek hizmeti almak için anlaşmıştır. A işyeri işvereni ay içinde 22 gün fiilen çalışan sigortalı için B lokantasına 2022/Aralık ayı için fatura karşılığı 1.200,00 TL yemek bedeli ödemiştir. B lokantasından yemek hizmeti alan sigortalı için yemek bedeli adı altında yapılan ödemelerden prime esas kazanca dahil edilecek tutar aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
Brüt Günlük Asgari Ücret x % 23,65 = Günlük İstisna Tutarı
Günlük İstisna Tutarı x Ay İçinde Fiilen Çalışılan Gün Sayısı = Aylık İstisna Tutarı
Yemek Bedeli- Aylık İstisna Tutarı= Prime Esas Kazanca Dahil Edilecek Tutar
215,70 TL x % 23,65 = 51,01 TL (Günlük İstisna Tutarı)
51,01 x 22 Gün = 1.122,22 TL (İstisna Tutarı)
1.200,00 TL – 1.122,22 TL = 77, 78 TL (Prime Esas Kazanca Dahil Edilecek Yemek Bedeli)
…
2.1.4- Sigortalılar için üçüncü kişilere yemek kuponu, yemek kartı, yemek çeki vb. araçlarla fatura karşılığı ödenen yemek bedellerine ilişkin uygulama
Sigortalılara ay içinde yemek bedeli olarak nakit ödeme yapılmaksızın, çalıştıkları işyerinin dışında yemek üretimi yapan başka firma veya şahıslar tarafından yemek kuponu, yemek kartı, yemek çeki vb. karşılığında yemek verilebilmektedir.
Bu kapsamda sigortalılar için üçüncü kişilere yemek kuponu, yemek kartı, yemek çeki vb. araçlarla fatura karşılığı yemek bedeli ödenmesi halinde günlük brüt asgari ücretin %23,65’ inin fiilen çalışılan gün sayısı ile çarpılması sonucunda bulunacak tutar, prime esas kazanca dahil edilmeyecektir.
Örnek 6 : A sigortalısı için 2022/Aralık ayında yemek kartına yemek bedeli adı altında 1.500,00 TL yüklenmiştir. Sigortalının ilgili ayda 22 gün fiilen çalıştığı varsayıldığında yemek bedeli adı altında yapılan ödemelerden prime esas kazanca dahil edilecek tutar aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
215,70 TL x % 23,65 = 51,01 TL (Günlük İstisna Tutarı)
51,01 x 22 Gün= 1.122,22 TL (Aylık İstisna Tutarı)
1.500,00 TL – 1.122,22 TL = 377,78 TL (Prime Esas Kazanca Dahil Edilecek Yemek Bedeli)”
Dava Konusu Yönetmelik Bendi ile 2022/22 sayılı Genelge’nin 2.1.2 ve 2.1.4. Maddelerinin İncelenmesi:
Anayasa’nın 124. maddesinde, Cumhurbaşkanı, bakanlıklar ve kamu tüzel kişilerinin, kendi görev alanlarını ilgilendiren kanunların ve Cumhurbaşkanlığı kararnamelerinin uygulanmasını sağlamak üzere ve bunlara aykırı olmamak şartıyla yönetmelikler çıkarabileceği hükmüne yer verilmiştir.
Buna göre, idari teşkilat yapısı içinde yer alan Bakanlıklar ile diğer kamu kurum ve kuruluşları, görev alanlarına ilişkin olarak ve yönetmelik, yönerge, tebliğ, genelge ve talimat gibi çeşitli adlar altında düzenleme yapabilmektedirler.
Bu düzenlemeler arasında uyulması gereken “normlar hiyerarşisi” kuramına göre, hukuk düzeni, farklı kademede yer alan Anayasa, kanun, yönetmelik ve diğer düzenleyici işlemlerden oluşan birçok normu içermekte ve her norm geçerliliğini bir üst basamakta yer alan normdan almaktadır. Normlar hiyerarşisine göre kanundan sonra gelen yönetmelik, genelge, tebliğ, talimat gibi düzenlemelerin ancak kanunda verilmiş olan hakkın kullanılmasının açıklanması ile ilgili olacağı, bu metinlerde kanun ile verilmiş olan hakkı genişletici veya daraltıcı mahiyette hükümlere yer verilemeyeceği hukukun genel ilkelerindendir.
Öte yandan, idarelerin, düzenleme yetkisini kullanırken kendilerine Anayasa ve yasalarla çizilen çerçeve içinde takdir yetkisine sahip oldukları açıktır. Ancak, bu takdir yetkisi, serbestçe kullanılabilecek bir keyfiyeti ifade etmeyip, kamu yararı ve hizmet gerekleri açısından hukuka uygun olarak temellendirilmelidir. Bu itibarla, idareye yasalarla tanınan takdir yetkisinin yargısal denetimi, idari yargı organlarınca hukuka uygunluk, kamu yararı ve hizmet gerekleri ölçütleri esas alınarak yapılmaktadır.
Uyuşmazlık, 5510 sayılı Kanun’un 4. maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamında sigortalı olanlara işveren tarafından yapılan ayni ve nakdi yemek yardımlarının, sigorta primine esas kazanca dahil edilip edilmeyeceği noktasındadır.
5510 sayılı Kanun’un 80. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendinden de görüleceği üzere; 4. maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamında sigortalı olan hizmet akdi ile bir veya birden fazla işveren tarafından çalıştırılanlara işveren tarafından yapılan ayni yardımlar bütünüyle prime esas kazançtan hariç tutulurken, nakden yapılan yemek yardımlarının yalnızca davalı Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek kısmı (Kurum Yönetim Kurulunun 17/11/2022 tarihli ve 2022/323 sayılı kararıyla günlük brüt asgari ücretin % 23,65’i) sigorta priminden istisna tutulmuştur.
Dolayısıyla, ayni yardım kavramının tanımı, uyuşmazlığın çözümü bakımından önem arz etmektedir.
Doktrinde ve Yargıtay kararlarında belirtildiği üzere, “ayni yardım”, sosyal veya kişisel bir ihtiyacın karşılanması için yapılmakta olup, işçinin işverene sunduğu emeğin karşılığı olan ücret ya da sair yan ödemeler kapsamında yer almayan sosyal amaçlı ödemelerdir. Bu nedenle, işçi tarafından ayni yardımın, verilme amacı dışında, nakit ya da nakit yerine geçmek üzere bir ödeme aracı olarak kullanılamaması, bu koşulları sağlamayan yardımların “nakdi yardım veya ödeme” kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir.
Buna göre, yalnızca “ayni ya da nakdi yapılmış olması” ayrımını esas alarak yemek yardımını prime esas kazanç bakımından farklı sonuçlara tabi tutan 5510 sayılı Kanun hükmünün, yukarıdaki açıklamalarla birlikte değerlendirilmesinden; yardımın ayni ya da nakdi olarak tespitinde işçi-işveren ilişkisinin esas alınması gerektiği, bir başka ifadeyle işverenin yemek yardımını işçiye fiilen “yemek vermek” şeklinde sunması halinde, yemeğin işyeri ve müştemilatı içinde ya da dışında verilmesi fark etmeksizin yardımın “ayni yardım” kapsamında değerlendirilmesi gerektiği, işverenin söz konusu yemek bedelini 3. kişilere nakden ödemesinin de bu durumu değiştirmeyeceği, zira 3. kişilere yapılan ödemenin işçi tarafından başka amaçlarla kullanmasının mümkün olmadığı, bu nedenle işçinin işverene sunduğu emeğin karşılığı olan ücret ya da sair yan ödemeler kapsamında değerlendirilemeyeceği, aynı şekilde işverenin yemek yardımını işçiye yalnızca yemek bedelini ödemede kullanılmak üzere “yemek kartı/çeki/kuponu gibi araçlarla ödemesi” halinde de, işçinin söz konusu ödeme aracını nakit ya da nakit yerine geçecek şekilde başka amaçlarla kullanmasının mümkün olmaması nedeniyle ayni yardımın söz konusu olacağı, bununla birlikte işverenin yemek yardımını işçiye “nakit ya da yemek bedeli ödeme dışında da kullanılabilecek yemek kartı/çeki/kuponu gibi araçlarla ödemesi” halinde ayni yardımdan bahsedilemeyeceği ve bu halde yapılan nakdi ödemenin yalnızca davalı Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek kısmının (Kurum Yönetim Kurulunun 17/11/2022 tarihli ve 2022/323 sayılı kararıyla günlük brüt asgari ücretin % 23,65’inin) prime esas kazanca tabi tutulmayacağı, bu tutarı aşan kısmının sigorta primine tabi olduğu sonucuna varılmaktadır.
Oysa, dava konusu Yönetmelik kuralı ile Genelge maddelerinde, yukarıda belirlenen yasal ayrımlar dikkate alınmaksızın; ayni yemek yardımları, salt işyeri veya müştemilatı dışında verilmesi nedeniyle ayni yardım olarak kabul edilmemiş, aynı şekilde işçilere ayni yardım olarak sunulan yemekler karşılığı 3. kişilere nakden ödeme yapılması nedeniyle ayni yardım niteliğinin değiştiği varsayılmış, ayrıca Genelgenin 2.1.5.1 maddesinde Genelgede geçen yemek kartı/çeki/kuponu ibarelerinden “yalnızca yemek bedellerini ödeme aracı olarak kullanılanların” kastedildiği açıkça belirtilmesine rağmen, sigortalılara, bu şekilde yapılan ödemeler de ayni yardım değil nakdi yardım/ödeme olarak kabul edilmiş ve söz konusu yardımların hepsinin Kurumca belirlenen tutarı aşan kısmı prime esas kazanca dahil edilmiştir.
Daha açık bir şekilde ve maddeler halinde ifade etmek gerekirse;
– İşverenin sigortalıya işyeri veya müştemilatında kendi imkanlarıyla (kendi aldığı malzemelerle kendi mutfağında yemek yapması suretiyle) yemek vermesi halinde, söz konusu yemek yardımı “ayni yardım” kapsamında değerlendirilecek ve prime esas kazanca dahil edilmeyecektir.
Dava konusu Yönetmelik kuralı da bu yöndedir. Ayrıca aynı husus Genelgenin 2.1.1 maddesinde düzenlenmiş olup dava konusu edilmemiştir. Dolayısıyla taraflar arasında bu konuda ihtilaf bulunmamaktadır.
– İşverenin sigortalıya işyeri veya müştemilatında ve fakat 3. kişiden (yemek firmaları vb.) hizmet alımı suretiyle yemek vermesi halinde, söz konusu yemek yardımı “ayni yardım” kapsamında değerlendirilecek ve prime esas kazanca dahil edilmeyecektir.
Dava konusu Yönetmelik kuralı da bu yöndedir. Ayrıca aynı husus Genelgenin 2.1.1 maddesinde düzenlenmiş olup dava konusu edilmemiştir. Dolayısıyla taraflar arasında bu konuda ihtilaf bulunmamaktadır.
– İşverenin sigortalıya işyeri veya müştemilatı dışında, 3. kişilere ait restoran ve bunun gibi yerlerde yemek vermesi ve söz konusu yemek bedelini 3. kişilere nakden ödemesi halinde, söz konusu yemek yardımının “ayni yardım” kapsamında değerlendirilmesi ve prime esas kazanca dahil edilmemesi gerekmektedir. Zira 5510 sayılı Kanun’un 80/1-b hükmünde yardımın ayni verilmesi prime esas kazançtan muaf tutulması için yeterli görülmüş ve yemeğin verileceği yer bakımından mekansal bir ayrıma (işyeri veya müştemilatı içi ya da dışı ayrımına) gidilmemiştir. Her ne kadar bu halde işveren tarafından yemek bedelinin 3. kişilere nakden ödenmesi söz konusu ise de, yardımın ayni olup olmadığının tespitinde işveren ile 3. kişi arasındaki ilişkinin değil, işveren ile yardımın yapıldığı işçi arasındaki ilişkinin esas alınması zorunludur. Esasen, 3. kişilere yapılan bu ödeme, işçi tarafından başka amaçlarla kullanılamayacağından işçinin işverene sunduğu emeğin karşılığı olan ücret ya da sair yan ödemeler kapsamında değerlendirilemeyecek, bu nedenle de prime esas kazanca dahil edilemeyecek bir sosyal yardım niteliğinde kalacaktır.
Dava konusu Yönetmelik kuralı ile Genelgenin dava konusu 2.1.2 maddesinde, işverence sigortalılara işyeri ve müştemilatı dışında kalan yerlerde verilecek ve bedeli 3. kişilere ödenecek yemekler için yapılan ödemenin Kurumca belirlenen tutarı aşan kısmının prime esas kazanca tabi olacağı düzenlenmek suretiyle esasen “ayni yardım” kapsamında yer alan söz konusu yemek yardımının bir kısmının Kanun’a aykırı olarak prime esas kazanca dahil edildiği görülmektedir.
Bu nedenle, anılan kapsamdaki ayni yemek yardımlarını nakdi yardım olarak niteleyen dava konusu Yönetmelik kuralı ile Genelgenin dava konusu 2.1.2 maddesinde hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
– İşverenin sigortalıya işyeri veya müştemilatında ya da dışarda hiçbir surette fiilen yemek vermeyip yemek bedelini sigortalıya nakden ödemesi halinde, söz konusu yemek yardımı “nakdi yardım” kapsamında değerlendirilecek ve bu ödemenin davalı Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek kısmı (Kurum Yönetim Kurulunun 17/11/2022 tarihli ve 2022/323 sayılı kararıyla günlük brüt asgari ücretin % 23,65’i) prime esas kazanca tabi tutulamayacak, ancak bu tutarı aşan kısmı sigorta primine tâbi olacaktır.
Dava konusu Yönetmelik kuralı da bu yöndedir. Ayrıca aynı husus Genelgenin 2.1.3 maddesinde düzenlenmiş olup dava konusu edilmemiştir.
Dolayısıyla taraflar arasında bu konuda ihtilaf bulunmamaktadır.
– İşverenin sigortalıya işyeri veya müştemilatı dışında, 3. kişilere ait restoran ve bunun gibi yerlerde yemek vermesi ve söz konusu yemek bedelini sigortalıya yemek kartı/çeki/kuponu gibi araçlarla ödemesi halinde, ikili bir ayrıma gitmek gerekmektedir.
Buna göre, yemek kartı/çeki/kuponunun, yemek bedelinin ödenmesi dışında hiçbir mecrada ve -nakit ya da nakit yerine geçecek şekilde- başka hiçbir amaçla kullanılamaması halinde, bahse konu yemek yardımının sosyal yardım niteliğini koruması ve işçiye emeği karşılığı verilen ücret ya da yan ödemeler vasfını taşımaması nedeniyle “ayni yardım” kapsamında değerlendirilerek yemek kartı/çeki/kuponuna yüklenen tutarın prime esas kazanca dahil edilmemesi gerekecektir.
Ancak yemek kartı/çeki/kuponunun, yemek bedelinin ödenmesi dışında başka mecralarda ve yemek bedeli ödeme dışında -nakit ya da nakit yerine geçecek şekilde- başka amaçlarla kullanılması halinde, bahse konu yemek yardımının “nakdi yardım” kapsamında değerlendirilmesi ve davalı Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek kısmının (Kurum Yönetim Kurulunun 17/11/2022 tarihli ve 2022/323 sayılı kararıyla günlük brüt asgari ücretin % 23,65’inin) prime esas kazanca tabi tutulmaması, bu tutarı aşan kısmının ise sigorta primine tâbi olması gerekecektir.
Dava konusu Yönetmelik kuralında, işverenin sigortalıya işyeri veya müştemilatında yemek vermeyip 3. kişilere ait restoran ve bunun gibi yerlerde yemek vermesi halinde, bu yemek bedeli için sigortalıya yemek kartı/çeki/kuponu ile yapılan ödemenin nitelik ve koşulları bakımından herhangi bir ayrıma gidilmemiş, böylelikle başka bir mecrada ve yemek bedeli ödeme dışında başka bir amaçla kullanılmayan yemek kartı/çeki/kuponu aracılığıyla sigortalıya yapılan yemek yardımının ayni yardım niteliğini koruduğu göz ardı edilerek nakdi yardım kapsamına alınmış, dolayısıyla söz konusu yardımın tamamının prime esas kazançtan istisna tutulması gerekirken yalnızca davalı Kurumca belirlenen tutar kadarlık kısmı prime esas kazançtan hariç bırakılmıştır.
2022/22 sayılı Genelgenin dava konusu 2.1.4 maddesine gelince; Genelgenin 2.1.5.1 maddesiyle yemek kartı/çeki/kuponuna yüklenen bedellerin sigorta priminden istisna olması için yalnızca yemek bedeli ödemesi amacıyla kullanılması gerektiği açıkça düzenlenmiş olmasına, dolayısıyla dava konusu 2.1.4 maddesinde işverence sigortalıya işyeri veya müştemilatı dışında 3. kişilere ait restoran ve bunun gibi yerlerde verilen yemeklerin bedellerinin yüklendiği yemek kartı/çeki/kuponunun yalnızca yemek bedeli ödemede kullanılacağı kabul edilmiş olmasına rağmen, anılan şekilde yapılan yemek bedeli ödemesi ayni yardım kapsamında ele alınması gerekirken nakdi yardım olarak değerlendirilmiş ve bu ödemenin davalı Kurumca belirlenen tutarı aşan kısmı prime esas kazanca dahil edilmiştir.
Bu nedenle, anılan kapsamdaki ayni yemek yardımlarını nakdi yardım olarak niteleyen dava konusu Yönetmelik kuralı ile Genelgenin dava konusu 2.1.4 maddesinde de hukuka uyarlık görülmemiştir.
Sonuç itibarıyla, Kanuna aykırı ayrımlara gidilmek suretiyle kurallar getirildiği açık olan dava konusu düzenlemelerde normlar hiyerarşisine ve hukuka uyarlık bulunmamıştır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. 12/05/2010 tarihli ve 27579 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği’nin, 11/11/2022 tarihli ve 32010 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Yönetmeliğin 1. maddesi ile değiştirilen 97. maddesinin 7. fıkrasının (a) bendinin ve bu Yönetmeliğe dayanılarak Sosyal Güvenlik Kurumu Sigorta Primleri Genel Müdürlüğü tarafından yayımlanan 02/12/2022 tarihli, 2022/22 sayılı, “Yemek Bedeli” konulu Genelge’nin 2.1.2 ve 2.1.4. maddelerinin İPTALİNE,
2. Ayrıntısı aşağıda gösterilen toplam … TL yargılama giderinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine,
3. Karar tarihinde yürürlükte bulunan Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca … TL vekâlet ücretinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine,
4. Posta gideri avansından artan tutarın kararın kesinleşmesinden sonra davacıya iadesine,
5. Bu kararın tebliğ tarihini izleyen 30 (otuz) gün içerisinde Danıştay İdari Dava Daireleri Kuruluna temyiz yolu açık olmak üzere, 08/05/2024 tarihinde oy çokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY
Anayasa’nın 125. maddesinde, yargı yetkisinin, idarî eylem ve işlemlerin hukuka uygunluğunun denetimi ile sınırlı olduğu, hiçbir surette yerindelik denetimi şeklinde kullanılamayacağı, yürütme görevinin kanunlarda gösterilen şekil ve esaslara uygun olarak yerine getirilmesini kısıtlayacak, idari eylem ve işlem niteliğinde veya takdir yetkisini kaldıracak biçimde yargı kararı verilemeyeceği hüküm altına alınmış olup, 2577 sayılı İdari Yargılama Usul Kanunu’nun “İdari dava türleri ve idari yargı yetkisinin sınırı” başlıklı 2. maddesinde de, idari yargı yetkisinin, idari eylem ve işlemlerin hukuka uygunluğunun denetimi ile sınırlı olduğu, idari mahkemelerin yerindelik denetimi yapamayacağı, yürütme görevinin kanunlarda ve Cumhurbaşkanlığı kararnamelerinde gösterilen şekil ve esaslara uygun olarak yerine getirilmesini kısıtlayacak, idari eylem ve işlem niteliğinde veya idarenin takdir yetkisini kaldıracak biçimde yargı kararı veremeyeceği belirtilmek suretiyle idari yargı yetkisinin sınırları çizilmiştir.
Görüldüğü üzere, idari işlemler üzerindeki yargısal denetim bu işlemlerin hukuka uygunluğunun saptanmasıyla sınırlı olup, idari yargı organlarının idareyi belli bir yönde işlem veya eylem tesisine zorunlu kılacak biçimde yargı kararı vermeleri Anayasa ve 2577 sayılı Kanun’un yukarıda belirtilen ilkeleriyle bağdaşmayacaktır.
5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun,”Prime esas kazançlar” başlıklı 80. maddesinin 1. fıkrasının, (b) bendinde; “Ayni yardımlar ve ölüm, doğum ve evlenme yardımları, görev yollukları, seyyar görev tazminatı, kıdem tazminatı, iş sonu tazminatı veya kıdem tazminatı mahiyetindeki toplu ödeme, keşif ücreti, ihbar ve kasa tazminatları ile Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen ve aylık toplamı asgari ücretin % 30’unu geçmeyen özel sağlık sigortası primi ve bireysel emeklilik katkı payları tutarları, prime esas kazanca tabi tutulmaz.” hükmü, aynı fıkranın (c) fıkrasında ise (b) bendinde belirtilen istisnalar dışında her ne adla yapılırsa yapılsın tüm ödemeler ile ayni yardım yerine geçmek üzere yapılan nakdi ödemeler prime esas kazanca tabi tutulur. Diğer kanunlardaki prime tabi tutulmaması gerektiğine dair muafiyet ve istisnalar bu Kanunun uygulanmasında dikkate alınmaz.” hükümlerine yer verilmektedir.
Dava konusu işleme dayanak olan 5510 sayılı Kanun’un “Prime esas kazançlar” başlıklı 80. maddesinin 6. fıkrasında; bu maddenin uygulamasına ilişkin usûl ve esasların, Kurum tarafından çıkarılacak yönetmelikle düzenleneceği hükmü ile bir prime esas olan ya da primden istisna kazançlara yönelik detayların düzenlenmesinde Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığına tam bir yetki tanınarak bu düzenlemeler Kurum’un takdirine bırakılmıştır.
Bu itibarla, Kurum tarafından Kanunda açıkça tadadi olarak sayılmayan ayni yardımların ve yine aynı maddede Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek yemek tutarının ne kadarlık kısmının ya da hangi şartlarda sunulacak yemek yardımının prime esas kazanca tabi tutulmayacağının düzenlenmesinin yargısal denetiminin, sınırları yasal olarak net bir şekilde belirlenmiş düzenleme yetkisine istinaden tesis edilen idari işlemlerin tabi olduğu yargısal denetimle aynı esaslar doğrultusunda yapılamayacağı açık olup, Kurum’a tanınan takdir yetkisini kaldıracak şekilde bir denetim yapılması Anayasa’nın açık hükmüne aykırı şekilde yerindelik bakımından denetime tabi tutulması anlamına gelecektir.
Ayrıca davacı tarafından her ne kadar yemek kartı ile ödemenin nakit ödeme gibi değerlendirilmesinin hukuka aykırı olduğu iddia edilse de söz konusu kartlar ile yemek hizmetinin alımı yanında diğer ihtiyaçların giderilmesinde nakit gibi kullanımının yaygın olduğu göz önüne alındığında söz konusu kartlarla ödemenin nakit ödeme gibi değerlendirilmesinde de hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Bu nedenlerle, dava konusu Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği’nin 97. maddesinin 7. fıkrasının (a) bendinin ve bu Yönetmeliğe dayanılarak yayımlanan 2022/22 sayılı Genelge’nin 2.1.2 ve 2.1.4. maddelerinin, davalı idarece 5510 sayılı Kanun’a uygun olarak takdir yetkisi çerçevesinde düzenlendiği, bu anlamda üst norma herhangi bir aykırılık içermediği dikkate alındığında, düzenlemelerin iptali talebiyle açılan davanın reddi gerektiği oyuyla aksi yönde oluşan Daire kararına katılmıyorum.
TAVSİYE EDİLEN İLAVE İÇERİKLER
Kaynak: GİB Özelge, https://karararama.danistay.gov.tr Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.
