KURUMLAR VERGİSİNİN KONUSU VE MÜKELLEFLERİ
5520 sayılı KVK’nın 1’inci maddesinde sayılan aşağıdaki kurumların, tüzel kişilikleri bulunup bulunmadığına bakılmaksızın, kazançları Kurumlar Vergisine tabidir.
a) Sermaye şirketleri: 29/6/1956 tarihli ve 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerine
göre kurulmuş olan anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler
ile benzer nitelikteki yabancı kurumlar sermaye şirketidir.
Kanunun uygulanmasında, Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tâbi
fonlar ile bu fonlara benzer yabancı fonlar sermaye şirketi sayılır. Sermaye Piyasası
Kurulu’nun düzenleme ve denetimine tabi başlıca fonlar aşağıdaki gibidir:
— Yatırım Fonları
— Emeklilik Yatırım Fonları
— Konut Finansmanı Fonları
— Varlık Finansmanı Fonları
Sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerin kurumlar vergisi mükellefiyeti, şirketin
elde etiği tüm kazanca değil, sadece komanditer ortağın payına düşen kazanca yöneliktir.
Komandite ortaklara isabet eden kazanç ise komandite ortakların ticari kazancı mahiyetinde olup, gelir vergisine tabidir. KVK’nın “İndirilecek giderler” başlıklı 8. maddesinin (1/ç) bendinde eshamlı komandit şirketlerde komandite ortağın hissesine isabet eden kâr payının, safi kurum kazancının tespitinde gayri safi hasılattan indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.
Öte yandan yatırım ortaklıkları, sermaye piyasası mevzuatı uyarınca anonim şirket şeklinde kurulacağından, kurumlar vergisi mükellefi sayılacaklardır.
b) Kooperatifler: 24/4/1969 tarihli ve 1163 sayılı Kooperatifler Kanununa veya özel kanunlarına göre kurulan kooperatifler ile benzer nitelikteki yabancı kooperatifleri ifade
eder.
c) İktisadî kamu kuruluşları: Devlete, il özel idarelerine, belediyelere, diğer kamu idarelerine ve kuruluşlarına ait veya bağlı olup, faaliyetleri devamlı bulunan ve birinci ve ikinci fıkralar dışında kalan ticarî, sınaî ve ziraî işletmeler iktisadî kamu kuruluşudur. Yabancı devletlere, yabancı kamu idare ve kuruluşlarına ait veya bağlı olup, sermaye şirketi ve kooperatifler dışında kalan ticarî, sınaî ve ziraî işletmeler, iktisadî kamu kuruluşu gibi değerlendirilir.
İktisadi kamu kuruluşları, kamu idare ve kuruluşlarına ait veya bağlı olan tüm iktisadi
işletmeleri kapsar. Bu nedenle iktisadi kamu kuruluşları kavramı hem kamu iktisadi
teşebbüslerini hem de kamu kurum ve kuruluşlarına ait veya tabi olan veyahut bunlar
tarafından kurulan veya işletilen iktisadi kuruluşlar ile döner sermayeli kuruluşları da
kapsamına alır.
Kurumlar Vergisi Kanunu’nda yapılan tanımdan anlaşılacağı üzere, iktisadi kamu kuruluşlarının kurumlar vergisine tabi olmaları birtakım koşullara bağlanmıştır. Bir iktisadi
kamu kuruluşunun kurumlar vergisi mükellefi sayılabilmesi için aranılan şartlar şunlardır:
— Bağlılık: İktisadi kamu kuruluşları, kamu idareleri veya kamu kuruluşlarına ait veya
bağlı olmalıdır. Ait olma, sermaye bakımından, bağlı olma ise idari bakımdan ilişkiyi
ifade etmektedir.
— İşletmenin Niteliği: İktisadi kamu kuruluşları, ticari, sınai veya zirai bir işletme niteliğinde olmalıdır. İşletmenin konusunun ve faaliyetinin piyasa ekonomisine dahil
olması, bedel mukabilinde her türlü mal ve hizmet üretimi ve alım satımı veya pazarlanması ya da kiralama ve benzeri faaliyetler olarak ifade edilebilir.
— Devamlılık: İktisadi kamu kuruluşunca gerçekleştirilen ticari, sınai veya zirai faaliyetlerin devamlı olarak yapılması gerekmektedir.
— Sermaye Şirketi veya Kooperatif Olmamak: İktisadi kamu kuruşlarının kurumlar
vergisi mükellefi sayılabilmeleri için yukarıdaki şartların yanı sıra, sermaye şirketi
veya kooperatif şeklinde kurulmamaları da gerekir. Aksi halde, iktisadi kamu kuruluşu
olarak değil, sermaye şirketi ya da kooperatif olarak kurumlar vergisi mükellefi
sayılacaklardır.
Bu şartları haiz olan iktisadi kamu kuruluşları;
— Kazanç gayesi güdüp gütmediklerine;
— Faaliyetin, kanunla tevdi edilmiş görevler arasında bulunup bulunmamasına;
— Tüzel kişiliğe sahip olup olmamalarına;
— Bağımsız muhasebelerinin bulunup bulunmamasına;
— Kendilerine tahsis edilmiş sermaye veya işyerlerinin olup olmadığına;
bakılmaksızın vergiye tabi tutulurlar.
ç) Dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmeler: Dernek veya vakıflara ait veya bağlı olup
faaliyetleri devamlı bulunan ve sermaye şirketleri ve kooperatifler dışında kalan ticarî,
sınaî ve ziraî işletmeler ile benzer nitelikteki yabancı işletmeler, dernek veya vakıfların
iktisadî işletmeleridir. KVK’nın uygulanmasında sendikalar dernek; cemaatler ise vakıf
sayılır.
İktisadi işletmenin belirlenmesinde Kanunun 2. maddesinin 5. fıkrasında belirlenen koşullar dikkate alınacak olup işletmelerin belirgin özellikleri bağlılık, devamlılık ve faaliyetin ticari, sınai veya zirai bir mahiyet arz etmesidir. Diğer bir anlatımla iktisadi işletmenin unsurları, ticari faaliyetin de temel özelliklerinden olan, bir organizasyona bağlı olarak piyasa ekonomisi içerisinde bedel karşılığı mal alım-satımı, imalatı ya da hizmet ifaları gibi faaliyetlerdir. Kanun, bu gibi halleri tek tek saymak yerine, dernek ya da vakıf tarafından piyasa ekonomisi içerisinde icra edilen tüm iktisadi faaliyetleri kapsama almıştır.
Dernek veya vakfa ait bir iktisadi işletmenin varlığından söz edilebilmesi için aşağıdaki
şartların varlığı gerekmektedir.
― İktisadi işletme, dernek veya vakfa ait veya tabi olmalıdır. Ait olma, sermaye bakımından;
bağlı olma ise idari bakımdan ilişkiyi ifade etmektedir
― Dernek veya vakfa ait veya tabi olan iktisadi işletmenin bu sıfatıyla kurumlar vergisi
mükellefi sayılabilmesi için diğer şartların yanı sıra, sermaye şirketi veya kooperatif
şeklinde kurulmaması gerekir. Aksi halde, sermaye şirketi ya da kooperatif olarak
kurumlar vergisi mükellefi sayılacaklardır.
― Dernek veya vakfa ait işletmenin kurumlar vergisi mükellefi sayılması için, söz konusu
iktisadi işletmenin ticari, sınai veya zirai alanda devamlı olarak faaliyette bulunması
gerekir.
İlgili Kanun maddesinin gerekçesinde; devamlılık unsurunun, bir hesap dönemi içinde
aynı veya ayrı faaliyet alanlarında ticari mahiyet arz eden işlemlerin birden fazla yapılmasını ifade ettiği belirtilmiştir. Aynı hesap döneminde tek işlem nedeniyle ticari faaliyetin devamlılık unsurunun oluştuğunu kabul etmek mümkün olmamakla birlikte, faaliyetin organizasyon gerektirmesi veya amacının ticari olması durumunda devamlılık unsurunun varlığı kabul edilmelidir.
Ekonomik faaliyetin yılda birden fazla tekrar etmesi halinde veya her yıl bir defa olmakla
beraber müteakip yıllarda tekrar etmesi ya da birkaç yıl arayla yapılmasına karşılık periyodik olarak tekrar etmesi ve organizasyonu gerektirmesi durumunda da bu faaliyetin
devamlı olduğunun kabulü gerekmektedir.
VAKIFÇA İŞLETİLEN OKULLARIN KURUMLARVERGİSİNDEN MUAF OLUP OLMADIĞI
(Gelirler Genel Müdürlüğü, 21.2.2997 tarihli ve B.07.1 .GEL 0.50/5009-107/6459 sayılı Özelge )
Yazınızda, vakfınıza ait bir anaokulu, bir ilkokul ve sekiz adet ortaöğretim okulunun (Lise) bulunduğu belirtilerek bu okulların Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin 3 ve 7 numaralı bentlerine göre kurumlar vergisinden muaf tutulması istenilmektedir.
…
Vakfınızca işletilen özel okulların faaliyetlerinin Bakanlığımız denetim elemanlarınca incelenmesi neticesinde, okullarda fakir veya kimsesiz ve yoksul olduğu belirlenen ve bu nedenle ücretsiz okuyan öğrenci bulunmadığı ve Öğretimin ücretinin diğer ticari kuruluşlara ait özel okullarla farklılık göstermediği anlaşılmıştır.
Bu gerekçelerle, Bakanlığımızca Vakfınızca işletilen ve aşağıda isimleri belirtilen okulların Devlete ait okullar gibi aynı amaçlarla işletildiği kabul edilmemiş olup, sözkonusu okulların kurumlar vergisinden muaf tutulması mümkün değildir.
İktisadî kamu kuruluşları ile dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmelerin kazanç amacı gütmemeleri, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunması, tüzel kişiliklerinin olmaması, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya iş yerlerinin bulunmaması mükellefiyetlerini etkilemez. Mal veya hizmet bedelinin sade-ce maliyeti karşılayacak kadar olması, kâr edilmemesi veya kârın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesi bunların iktisadî niteliğini değiştirmez.
Tarhiyata dayanak gösterilen işlemlerin vakıf senedinde belirlenen sosyal amaçlar doğrultusunda ve vakıf varlığının erimesinin engellenmesi amacına yönelik olduğu tespit edilmiş olup, iktisadi işletme sayılabilecek nitelikte ticari şekilde kazanç elde etmek gayesiyle hareket edilmediği anlaşıldığından tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
DANIŞTAY 4. DAİRE, E. 2010/8349, K. 2010/6626 sayılı kararı
OKUL AİLE BİRLİKLERİ
(İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 14.08.2008 Tarih ve B.07.1 .GİB.4.34.l6.01/ KVK-4/1: sayılı Özelgesi )
…
Okul aile birlikleri, Milli Eğitim Temel Kanununa göre çıkarılan yönetmelik uyarınca kurulan ve tüzel kişiliği bulunmayan amacı; okulun ihtiyaçlarının karşılanması, veli ve öğretmenler arasında işbirliğinin sağlanması olan ve bulundukları okul bünyesinde faaliyet gösteren birliklerdir.
1739 sayılı Milli Eğitim Temel Kanunu’nun 16.maddesinde 5257 sayılı Kanunla yapı-lan değişiklikle okul aile birliklerinin gelirlerinin her türlü vergi resim ve harçtan muaf olduğu hükme bağlanmıştır. Bu muaflık, bizatihi okul aile birliğini kapsamaktadır.
Ancak, söz konusu muafiyet, … Anadolu Lisesi bünyesinde kurulan ve okul adına faaliyet gösteren Okul Aile Birliği’nin kuruluş maksadı dışında ki faaliyetlerini kapsamamaktadır. Dolayısı ile okul aile birliğinin, kantin, açık alan, salon, otopark, halı saha vb. gibi yerleri işletmeleri iktisadi işletme oluşturacak olup, iktisadi işletmelerin kurumlar vergisi mükellefi olacağı tabiidir.
1NOT: 7103 sayılı Kanun Madde 30’uncu maddesiyle 3065 sayılı Kanunun 17 nci maddesinin (4) numaralı fıkrasının (d) bendinde yapılan değişikle, 27 Mart 2017 tarihinden itibaren Milli Eğitim Bakanlığına bağlı okullarda kantin olarak belirlenen alanların okul aile birlikleri tarafından kiraya verilmesi işlemleri katma değer vergisinden istisna edilmiştir.
…
İş ortaklıkları: Yukarıda yazılı kurumların kendi aralarında veya şahıs ortaklıkları ya da gerçek kişilerle, belli bir işin birlikte yapılmasını ortaklaşa yüklenmek ve kazancını paylaşmak amacıyla kurdukları ortaklıklardan bu şekilde mükellefiyet tesis edilmesini talep edenler iş ortaklıklarıdır. Bunların tüzel kişiliklerinin olmaması mükellefiyetlerini etkilemez.
Kurulacak olan iş ortaklığının kurumlar vergisi mükellefi sayılabilmesi için en az aşağıdaki unsurları taşıması gerekir.
- Ortaklardan en az birisinin kurumlar vergisi mükellefi olması,
- Ortaklığın belli bir işi sonuçlandırmak üzere yazılı bir sözleşmeyle kurulması,
- İş ortaklığı konusunun belli bir iş olması,
- Birlikte yapılacak olan işin belli bir süre içinde gerçekleştirilmesinin öngörülmesi,
- İş ortaklığı ile işveren arasında bir yüklenim sözleşmesinin olması,
- Tarafların, müştereken yüklenilen işin belli bir veya birden fazla bölümünden değil, tamamından işverene karşı sorumlu olmaları,
- İşin bitiminde kazancın paylaşılması,
- Birlikte yapılması öngörülen ve müştereken yüklenilen işin bitimi ve Vergi Usul Kanununda belirtilen mükellefiyetle ilgili ödevlerin tamamının yerine getirilmesiyle mükellefiyetin sona ermesi.
Tüzel kişiliği bulunmayan iş ortaklıkları belirli bir sürede bitecek işler için kurulurlar. Süreklilik niteliği taşıyan ve niteliği aynı olan iş veya işler için iş ortaklığı kurulamaz. İş ortaklığında esas itibariyle bir adi ortaklık ilişkisi geçerlidir. İşveren idareye karşı, ortakların hepsi müştereken ve müteselsilen sorumludurlar. Kendi aralarında olan ilişki de adi ortaklıkta ortaklar arasındaki ilişkiye benzemektedir. Sonuç işin bitiminde toplu olarak belirlenmekte, toplam kâr ortakların hisselerine göre bölünmektedir.
Özel kanunlarla bazı kurumlara tanınan istisna ve muafiyetler bulunmaktadır. Örneğin; 4691 sayılı “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu”, 4490 sayılı “Türk Uluslararası Gemi Sicili Kanunu” gibi kanunlarda tanınan istisnalar Kurumlar vergisi uygulamasında sendikalar dernek, cemaatler vakıf hükmündedir. Diğer taraftan Kanunun 4. maddesinde sayılan bazı kurumlar vergiden muaf tutulmuşlardır. Ayrıca bazı kurum kazançları Kanunun 5. maddesiyle vergiden istisna edilmiştir.
Kurumların gelirleri, 193 sayılı GVK’nın 2’nci maddesinde yedi bent halinde sayılan gelir unsurlarından oluşur ve tamamı kurum kazancı olarak adlandırılır. Kurumların bu kazancı üzerinden alınacak Kurumlar Vergisi ise GVK’nın ticari kazanç hükümlerine göre tespit edilen safi kurum kazancı üzerinden hesaplanır.
5520 sayılı KVK’nın uygulamasıyla ilgili olarak yayımlanan 1 Seri No’lu Kurumlar Vergisi Tebliği’nde ayrıntılı açıklamalarda bulunulmuştur. Daha sonra çıkarılan 2-17 Seri No’lu Tebliğler yoluyla ise 1 No’lu Tebliğde değişiklikler ve ilaveler yapılmıştır.
Aşağıda yer alan açıklamalarımızda 1 Seri No’lu Tebliğe yapılan atıflar söz konusu değişik-likleri de içerecek şekilde yapılmıştır.
Kurumlar vergisi mükellefi olan ve şirkete ait kireç ocağını kiraya verdiği saptanan davacının kiralama nedeniyle elde ettiği kazancının, ticari kazanç hükümlerine göre vergilendirilmesi gerekmekte olup, vergi mahkemesince, gayrimenkul sermaye iradının vergilendirilmesine ilişkin hükümler esas alınarak karar verilmesi yasaya uygun düşmemiştir.
DANIŞTAY 3. DAİRE, E. 2008/4659, K. 2010/704 sayılı kararı
Kaynak: TÜRMOB Kurumlar Vergisi Rehberi – 2021 Nisan
Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.
